<<
>>

Типология налогового планирования в зарубежных странах

В данном параграфе на основе обобщения специальной литературы по корпора­тивному налоговому планированию, используемой для подготовки налоговых консультантов и финансовых менеджеров, в основном в Великобритании и неко­торых странах ЕС, обобщаются стандартные приемы налогового планирования.

Вопросы налогового планирования в зарубежных странах решаются на всех стадиях, рассмотренных в параграфе 2.4 главы 2. В данном параграфе излагаются варианты оптимизации конкретных налогов на стадии текущего налогового пла­нирования, используемые компаниями в зарубежных странах.

В западных странах разрабатываются специальные «модели экономии нало­гов», например в виде компаний, осуществляющих исключительно высокие амор­тизационные отчисления, и компаний застройщиков.[16]

В западных странах налоговое планирование участвует в общей концепции развития бизнеса. Все деловые решения принимаются на основе правила реаль­ной доходности после уплаты налога. Поэтому налог должен быть важным эле­ментом при принятии любого решения. Однако постоянно изменяющаяся финан­совая среда редко позволяет налогу быть решающим элементом в любом решении, так как обычно при реализации долгосрочных проектов налоговая окружающая среда существенно изменяется.

Рассмотрим варианты налогового планирования компаниями Великобрита­нии по следующим 7 уровням:

• уровень 1 — продажа в остальные страны ЕС;

• уровень 2 — заграничная база, но ограниченное присутствие;

• уровень 3 — заграничный филиал;

• уровень 4 — обособленная заграничная организация;

• уровень 5 — группа заграничных объектов;

• уровень 6 — приобретение другого юридического лица ЕС;

• уровень 7 — совместные предприятия или товарищества с другими объекта­ми ЕС.

Уровень 1 является основным уровнем взаимодействия с остальными страна­ми ЕС и охватывает экспорт товаров, оказание международных услуг, лицензи­рование деятельности за рубежом и франчайзинг за границей.

1. Экспорт тЬваров и услуг.

Для целей налогообложения НДС весь экспорт товаров из Великобритании облагается по нулевой ставке. В случае оказания услуг из Великобритании боль­шинство из них также облагаются по нулевой ставке. При оказании услуг по управ­лению и услуг, касающихся товаров, проданных в Великобританию, будут при­меняться стандартные ставки налогов. Страхование и многие финансовые услуги будут освобождены от налогообложения везде в пределах стран ЕЭС.

Пример 1 (37,с. 10). Английская компания экспортирует обувь в Данию. Това­ры проданы на условиях РОВ (условия поставки, при которых продавец берет на себя стоимость транспортировки товара до покупателя). Все товары заказа­ны, и заказы акцептованы в Великобритании. Компания не будет подвергаться датскому налогообложению прибыли. Д ля целей налогообложения НДС в Велико­британии компания осуществила поставку товаров по нулевой ставке: датский НДС будет рассчитан импортером.

Пример 2 (37, с. 10). Английская фирма поверенных дает консультации по международному законодательству транспортировки товаров греческой ком­пании. Фирма не подвергается никакому греческому налогообложению и для целей НДС оказание услуг имеет нулевую ставку.

Иногда оказание услуг вне Великобритании заставляет работать внутреннее налоговое правило Великобритании. Например, если собственность сдается в арен­ду нерезидентам, то законодательство Великобритании может ограничивать ис­пользование налоговых льгот, доступных арендодателю. Обычно давая льготы по уменьшенной ставке 10% по сравнению с обычными 25%. Эта область должна быть тщательно изучена.

2. Лицензирование.

По соглашению лицензионные платежи, полученные от других стран ЕС, не облагаются налогом, кроме Люксембурга, Португалии и Испании. Если уплачен налог за границей, то он может быть возмещен.

Пример 3 (37, с. 11). Английская компания получает лицензионные платежи €100 тыс. от португальского лицензиата. В Португалии удержан налог по дого­вору по ставке 5%.
Налогооблагаемый доход 100000
Налог в Великобритании по ставке 30% 30000
Сумма налога к возмещению (-5000)
Налог, уплаченный в Великобритании 25000

Общая ставка налога остается 30%, и в этом случае налог за границей не упла­чивается.

Для целей НДС, предоставление, передача или назначение патента, лицензии, торговой марки или подобное право заграничному юридическому лицу облагает­ся по нулевой ставке.

Из этого следует, что использование договоров лицензирования обеспечивает получение дохода и минимальный риск. А также не будет никакого лицензионно­го налогообложения за границей, а доход будет полностью облагаться в Велико­британии.

3. Франчайзинг.

Налогообложение данного вида деятельности должно соответствовать общим принципам со ссылкой на детальные соглашения между лицом, быть расценены как замаскированные лицензионные платежи. Освобождение от двойного нало­гообложения здесь должно быть доступно так же, как и при организации других лицензионных платежей. Другие денежные поступления будут подвержены на­логообложению в Великобритании как часть дохода от торговли франчайзора. Для целей НДС различные элементы платежей франчайзора должны быть уста­новлены в договоре.

Таким образом, на уровне 1 при продаже в остальные страны ЕС основными принципами налогового планирования являются: избежание присутствия за гра­ницей и минимизация эффекта удержания налогов за границей.

Уровень 2 — заграничная база, но ограниченное присутствие.

Юридическое лицо, которое решило заниматься строго определенным кругом деятельности за границей, доДжно стремиться избегать налогового присутствия в ЕС.

Согласно договорам о двойном налогообложении, юридическое лицо — рези­дент Великобритании — может быть объектом налогообложения за границей только тогда, когда его экономическая деятельность осуществляется каким-либо учреждением, постоянно находящимся в этой стране. В образцовом соглашении Организации экономического сотрудничества и развития (ОЭСР) определяется термин «постоянное учреждение» как определенное место, где располагается биз­нес, через которое юридическое лицо полностью или частично осуществляет свои операции.

Великобритания имеет соглашения о двойном налогообложении со всеми стра­нами ЕС, и при определении, подлежит ли компания налогообложению за грани­цей, должно рассматриваться данное соглашение.

Пример 1 (37, с. 14). Английская компания экспортирует станки во Францию.

Все заказы акцептованы в Великобритании, но компания распространяет свои товары из небольшого склада в городе Кале и имеет выставочный зал в Париже. Согласно соглашению Великобритании и Франции, это не является «постоян­ным учреждением» и никакого обложения прибыли во Франции не возникает.

Пример 2 (37, с. 14). См. пример 1, но заказ получен и принят агентом во Франции, который действует исключительно для компании Великобритании.

По соглашению это является «постоянным учреждением» и прибыль, получен­ная во Франции, будет там облагаться налогом.

Пример 3 (37, с. 14). См. пример 1, но склад находится в Турине и выставоч­ный зал в Милане. По соглашению Великобритании и Италии определение «по­стоянного учреждения» достаточно широко, чтобы охватить действия компа­нии Великобритании в Италии, таким образом, фирма может подвергнуться налогообложению прибыли в Италии.

В то время как налогообложения прибыли за границей можно избежать (изме­няя смысл определения «постоянного учреждения»), компания может быть под­вержена обложению другими налогами. Здесь важны условия соглашения.

Пример 4 (37, с. 14). Английская компания (пример 1) решает продавать и сда­вать в аренду свой склад в Кале.

Получена прибыль €3 млн. Так же, как и в Велико­британии, эта прибыль является объектом налогообложения и во Франции со­гласно французскому законодательству. Договор Великобритании и Франции не изменяет этого утверждения. Налог на доход, уплаченный во Франции, бу­дет возмещен в Великобритании. ,

Пример 5 (37, с. 14). Английская компания (пример 3) продает свой Турин­ский склад по цене €3 млн. Прибыль является объектом налогообложения в Ита­лии, но соглашение Великобритании и Италии предотвращает обложение на­логом в Италии, если там не имеется «постоянного учреждения».

Следует отметить также, что хотя налогового присутствия стране можно избе­жать, другая деятельность может облагаться НДС в этой стране. Это особенно может стать проблемой при оказании международных услуг. Таким образом, агент или консультант могут создавать в арендованном офисе учреждение по ока­занию услуг, которые облагаются НДС.

Таким образом, принципы налогового планирования на уровне 2 сводятся к избежанию налогового присутствия в зарубежной стране, чтобы никакая часть дохода не облагалась налогами.

Уровень 3 — заграничный филиал.

Филиал (или, более правильно, постоянное учреждение) будет, вероятно, су­ществовать, если выполняется любое или все из ниже перечисленных действий:

1) персонал заключает контракты с заграницей;

2) существует филиал, который, возможно, потребуется зарегистрировать по различным причинам (по закону или др.);

3) существует производственный цех за границей;

4) существуют здания, сооружения или другие объекты более чем 12 месяцев в другой стране.

Прибыль, относящаяся к деятельности за границей, будет облагаться налогами за границей. Эти налоги могут быть местными и международными. Например, в дополнение к общему подоходному налогу прибыль, полученная в Германии, облагается муниципальным торговым налогом, а прибыль, полученная в Италии, — местным подоходным налогом. Другие налоги типа налогов, взимаемых при ре­гистрации, могут также быть обязательными к уплате.

Размер прибыли, облагаемой налогом за границей, будет равен разнице между поступлениями и расходами, исчисленными согласно внутреннему законодатель­ству страны, учитывая дополнительные вычеты, пропорциональные накладным расходам юридического лица. Эти последние вычеты предусмотрены так или иначе во всех соответствующих соглашениях. Однако такие вычеты иногда до­ступны только за счет дополнительной налоговой нагрузки.

Пример 1 (37, с. 16). Английская компания, оказывающая консультацион­ные услуги, имеет отделение в Испании. При исчислении прибыли отделения, подвергающейся налогообложению в Италии, производятся вычеты пропор­ционально управленческим и административным расходам филиала. Соглас­но испанскому законодательству, 14% от суммы налога, исчисленного в Испа­нии, могут быть отнесены к таким расходам. Является ли это дополнительным налоговым бременем при осуществлении деятельности в Испании, зависит от того, будет ли он возмещен при налогообложении прибыли в Великобритании.

Прибыль, полученная юридическим лицом — резидентом Великобритании от филиала за границей, будет облагаться налогом как в Великобритании, так и в другой стране. В результате прибыль облагается налогом дважды.

Однако Великобритания возмещает суммы налогов, уплаченные филиалом компании за границей. Это право возмещать уплаченные заграничные налоги Великобритания ограничивает относительно того филиала, где возникла при­быль, облагаемая налогом.

Пример 2 (37, с. 16). Английская компания получила налогооблагаемую при­быль в размере €1 млн, из которой €100 тыс. относятся к прибыли, полученной за границей ее филиалом. Налог, уплаченный за границей, составляет €10 тыс. Процедура исчисления налога в Великобритании такова:

Прибыль, облагаемая налогом 1000000
Корпоративный налог (30%) 300000
Сумма налога к возмещению (-10000)
Налог, уплачиваемый в Великобритании 290000

Пример 3 (с. 17). Английская компания получила налогооблагаемую прибыль в размере €1 млн, из которой €100 тыс. относятся к прибыли, полученной за границей ее филиалом. Налог, уплаченный за границей, составляет €40 тыс. Процедура исчисления налога в Великобритании следующая:

Прибыль, облагаемая налогом 1000000
Корпоративный налог (30%) 300000
Сумма налога к возмещению 40000
(Ограничение: 30% х €100000) (-30000)
Налог, уплачиваемый в Великобритании 310000

Если ставка налога за границей ниже ставки в Великобритании, то осуществ­ление деятельности через филиал будет означать, что возникнет более высокая налоговая ответственность, чем та, если бы деятельность осуществлялась через филиал — «нерезидент Великобритании». Тогда бы налог уплачивался в той сум­ме, которая была исчислена за границей, если прибыль не уменьшена на сумму дивидендов.

Пример 4 (37, с. 17). То же, что и в примере 2, но прибыль за границей полу­чена иностранным филиалом.

Показатель Филиал — юридическое лицо Иностранный филиал Итого
Прибыль, € 900000 100000 1000000
Налог, € (30%) 270000 (10%) 10000 280000
Ставка налога 28%

Таким образом, использование филиала уменьшило налоговое бремя с 30 до 28%.

Если иностранный филиал является нерезидентом Великобритании и не под­чиняется никаким правилам, установленным Великобританией в данной стране, то налог на доход иностранного филиала не может быть исчислен по ставке Вели­кобритании.

Пример 5 (37, с. 18). То же, что в примере 3, но прибыль за границей получе­на иностранным филиалом.

Показатель Филиал — юридическое лицо Иностранный филиал Итого
Прибыль, € 900000 100000 1000000
Налог, € (30%) 270000 (40%) 40000 310000
Ставка налога 31%

В этом случае способ налогообложения тот же самый, что и при проведении операций через филиал, но реальная ставка налога увеличилась.

На начальной стадии любой деятельности за границей обычно возникают опре­деленные потери. Если речь идет о филиале компании — резиденте Великобрита­нии, то может быть получено возмещение этих убытков в Великобритании. Так происходит, потому что прибыль английской компании, оперирующей через свой филиал за границей, является объектом налогообложения. Поэтому любые поте­ри филиала (в том числе расходы при основании филиала) могут быть вычтены из прибыли, полученной компанией в Великобритании.

Пример 6 (37, с. 18).
Год Прибыль, полученная в Великобритании, € Доход (потери) компании за границей, € Облагаемый доход в Великобритании, € Доход за границей, €
1 100000 -(50000) 50000 -
2 150000 -(60000) 90000 -
3 200000 +80000 280000 -

В дополнение к тому, что убытки заграничного филиала могут быть погашены за счет прибыли компании в Великобритании, эти убытки могут быть вычтены из прибыли этого филиала в будущем, тем самым налоговая база будет дополнитель­но уменьшена. Если вместо этого деятельность за границей осуществляется по­средством иностранного филиала, то никакого возмещения сумм уплаченных на­логов в Великобритании не происходит. Такое возмещение будет уплачиваться, только если филиал приносит доход.

Деятельность филиала или учреждения будет, конечно, требовать регистрации для целей налогообложения НДС в стране, если поставки фактически были осу­ществлены этим филиалом. Сделки между филиалами одного юридического лица облагаются НДС.

Таким образом, основными направлениями налогового планирования на уров­не 3 являются обеспечение приемлемого уровня иностранного налога на прибыль и решение вопросов по наилучшему использованию системы налогообложения в другой стране для возмещения уплаченных налогов и убытков. Необходимо так­же удостовериться, нужна ли регистрация для целей налогообложения НДС.

Уровень 4 — обособленная заграничная организация.

Использование обособленного юридического лица обеспечивает возможность аккумулирования материальных и нематериальных активов (например, лицен­зии, патенты и ноу-хау). Нахождение нематериальных активов в одной стране, а не в другой может повлечь экономию издержек, связанных с уплатой налогов, в компании в целом. Это достигается, например, возможностью взаимозачетов и движения средств между вовлеченными филиалами или юридическими лицами.

Учреждение отдельного юридического лица где-либо в ЕС будет в основном означать учреждение обычной корпорации согласно закону страны. Государства — члены ЕС в основном разрешают создавать два типа организаций, соответству­ющих ОАО и ЗАО в Великобритании. Только в редких случаях филиал прини­мает форму ОАО, в результате понижается капитализация и уменьшается размер понесенных административных расходов. Вообще не существует большой разницы между ОАО и ЗАО, но при правильном выборе может появляться скрытая выго­да и прибыль.

Пример 1 (37, с. 20). Французские организации обычно создаются в форме акционерной компании (АО) или в форме общества с ограниченной ответствен­ностью (ООО). Оба типа компаний уплачивают налог регистрации по одной и той же ставке. Однако при продаже акций ООО уплачивает налог на переда­чу собственности, а в случае АО такой налог не взимается.

При репатриации (возвращении) капитала в Великобританию посредством дивидендов с заграничного филиала налог на процентный доход может быть вычтен из дивидендов. Например, ставка налога на дивиденды, выплаченные английским филиалом, находящимся в другой стране, составляет 5% во Фран­ции, 5% в Нидерландах и 20% в Германии. Размер налога на дивиденды опреде­ляется по соглашению о двойном налогообложении. Иногда применяются раз­личные ставки налога в зависимости от характера владения акциями.

Если по крайней мере 10% акций заграничной компании принадлежит компании Великобритании, то существует возможность получить возмещение не только налога на процентный доход, вычтенный из дивидендов, но и части налогов, уплаченных непосредственно заграничной компанией. Эта ситуация известна как возмещение налога «в основе» (underlying tax).

Пример 2 (37, с. 21). Английская компания имеет испанский филиал, кото­рый платит дивиденды в размере €500 тыс. Взимается налог с дивидендов — 10%. Дивиденд оплачен из чистой прибыли €1млн, на которую был оплачен по­доходный налог в Испании, — €350 тыс. Налог на дивиденды в Великобрита­нии рассчитывается следующим образом:

Брутто дивиденд (включая налог на дивиденды) 500000
Налог «в основе», € (500000 / 1000000 х 350000) 175000
Дивиденд, выраженный как часть прибыли до вычета налогов 675000
Налог в Великобритании (35%) 236250
Возмещение при двойном налогообложении:
Налог на дивиденды (-50000)
Налог «в основе» (-175000)
Налог, уплаченный в Великобритании, € (236250 - 175000 - 50000) 11250

Возмещение налога «в основе» означает, что во многих случаях дивиденды, поступающие от заграничной компании, могут быть освобождены от налога в Вели­кобритании.

Свою деятельность в ЕС можно начать с заграничного отделения предприятия и преобразовывать его впоследствии в филиал. Это позволило бы зачесть убытки этого отделения в первые годы его существования и постараться получить доход в более позднем времени. Однако такое преобразование может создать налоговые проблемы. Во-первых, может возникнуть некоторое увеличение капитала и по­явится налог на передачу собственности при продаже активов филиала. Далее могут возникнуть налоговые обязательства в Великобритании относительно при­были с передачи активов, которые, однако, могут быть отсрочены.

Пример 3 (37, с. 22). Английская компания вводит в свой состав подразделе­ние путем обмена его активов на акции в новом зарубежном подразделении.

В связи с этим обменом приобретения капитала за счет передачи земли, зданий и деловой репутации облагаются налогами на сумму €250 тыс. в соответствии с английским законодательством. Немедленного взимания налогов можно из­бежать, но если зарубежное подразделение будет впоследствии ликвидирова­но или продано третьему лицу, стоимость фактически произведенных опера­ций будет увеличена на €250 тыс. В соответствии с аналогичным зарубежным законом может возникнуть немедленное увеличение капитала. Также следует учитывать ситуацию, возникающую в связи с уплатой НДС.

Обычно заграничные подразделения стремятся попадать под налогообложение только той страны, в которой они присутствуют. Это особенно касается случаев, когда налоговые ставки за рубежом ниже, чем в Великобритании, а прибыль будет оставаться в самом подразделении.

В странах ЕС действует ряд признаков для определения фискальной резиден­ции (подробнее см. параграф 3.2 данной главы), главные из которых:

1) место регистрации корпорации;

2) расположение центрального офиса управления и контроля;

3) расположение действующего офиса управления и контроля.

Выбор резиденции оказывает существенное влияние на налогообложение, что наиболее ярко проявляется в условиях применения «принципа неограниченной налоговой ответственности», «голландского сэндвиджа» и т. д., рассмотренных в параграфе 1.3 главы 1.

При создании заграничных компаний необходимо также рассчитывать по­следствия трансфертного ценообразования (см. подробнее в параграфе 3.5 дан­ной главы).

Таким образом, основными направлениями налогового планирования на уров­не 4 являются: определение того, что уровень зарубежного налогообложения при­емлем, что возвращение прибыли в Великобританию не ведет к неэффективному использованию освобождения от уплаты налогов за рубежом, что любые поне­сенные налоговые убытки учтены в финансовом плане другой страны, что ис­пользуемый для начала бизнеса капитал соответствует местным требованиям формирования капитала, что НДС правильно исчисляется и возмещается. Уровень 5 — группа заграничных организаций.

Когда несколько подразделений находятся на всей или значительной части ЕС, возникают определенные дополнительные возможности планирования, которые включают создание:

^вспомогательных (промежуточных) холдинговых компаний;

2) подразделения, финансирующего всю группу.

Эти возможности рассмотрены ниже.

1. Рассмотрим создание вспомогательных (промежуточных) холдинговых компаний.

Наиболее типичное местоположение таких зарубежных холдингов — Нидер­ланды в связи с наиболее широкой системой законов об избежании двойного налогообложения. К тому же холдинговые компании, расположенные в Нидер­ландах, пользуются привилегией, известной как «освобождение от участия» (participation exemption). При соблюдении некоторых требований получение дивидендов и продажа акций такой компании полностью освобождаются от нало­гов. Такое условие особенно привлекательно, если через некоторое время плани­руется продавать зарубежные подразделения. Однако образование голландской компании требует уплаты взноса в размере 1% от капитала, хотя это требование может и не быть обязательным к исполнению в случае применения льгот при ре­организации.

Пример 1 (37, с. 29). Английская компания имеет подразделения в Испании и Ирландии. Каждая компания платит дивиденд в размере €1 млн, с которых взимается налог ставкой 10 и 0% соответственно. Основной (лежащий в осно­ве) налог — €450 тыс. и €150 тыс. соответственно. Налоговая позиция Велико­британии будет следующей (в €):

Показатель Испания Ирландия Итого в Великобритании
Дивиденд (перед удержанием налога), € 1000000 1000000 2000000
Лежащий в основе налог, € 450000 150000 600000
1450000 1150000 2600000
Налог в Великобритании (по ставке 35%), € 507500 402500 910000
Минус освобождение от двойного налогообложения: удерживаемый налог, € (100000) (-) (100000)
Минус освобождение от двойного налогообложения: лежащий в основе (основной) налог, € (407500) (150000) (557500)
Налог, уплачиваемый в Великобритании, € (-) 252500 252500

Неиспользованный налоговый кредит, полученный по дивидендам из Испа­нии в размере €42,5 тыс., теряется, и единая эффективная налоговая ставка со­ставляет 36,6%.

Пример 2 (37, с. 29). Основа — пример 1, только существует голландская холдинговая компания между английской компанией и ее испанским и ир­ландским подразделениями. С дивидендов, уплачиваемых голландской компа­нией, удерживается налог 5 и 0% соответственно. От итогового дивиденда, который платится английской компании, удерживается налог 5%. Сама хол­динговая компания не платит никаких налогов, так как попадает под действие «освобождения от участия». Налоговая позиция в Великобритании следу­ющая (в €):

bgcolor=white>Налог в Великобритании (по ставке 35%), €
Дивиденд (перед удержанием налога) , € 2000000
Лежащий в основе налог (450000 + 150000), € 600000
ИТОГО, € 2600000
910000
Минус освобождение от двойного налогообложения: удерживаемый налог (Испания), € 50000
Минус освобождение о( двойного налогообложения: удерживаемый налог (Нидерланды), € 97500
Минус освобождение от двойного налогообложения: лежащий в основе (основной) налог, € 600000
Налог, уплачиваемый в Великобритании, € 162500
В этом случае налоговый кредит не теряется напрасно. Общая процентная ставка налогообложения составляет 35%. Несмотря на увеличение размера удерживаемого налога, это не повлияло на увеличение общей ставки налого­обложения. '

Хотя в теории промежуточная холдинговая компания очень привлекательна, на практике ее достоинства реализовать достаточно сложно, особенно в уже су­ществующих группах, так как может возникнуть необходимость получения раз­решения у государственного казначейства для любой совершаемой сделки, а так­же необходимость получения разрешения у ирландских органов государственных сборов по каждому обмену типа акция за акцию с холдинговой компанией таким образом, чтобы не возникало немедленного роста притока капитала.

Зарубежная холдинговая компания может быть полезной не только для сме­шения и суммирования полученных из различных источников дивидендов, но и для «заманивания» их в так называемые ловушки — оффшорные зоны с низким налогообложением. Во многих случаях это невозможно осуществить, так как, со­гласно английскому законодательству, прибыль зарубежной холдинговой компа­нии может рассматриваться как налогооблагаемая прибыль английской материн­ской компании (так называемая дивидендная ловушка). Однако при наличии второго связующего звена в виде зарубежных подразделений этого положения можно избежать.

Наряду с наличием зарубежной холдинговой компании часто выгодно иметь и промежуточную холдинговую компанию в Великобритании, особенно в том случае, если содержание иностранной холдинговой компании сопряжено со зна­чительным налоговым бременем в виде избыточно высокого процента. Такой из­быточный процент будет компенсироваться дивидендами, полученными из за­граничных подразделений, и процентом до того момента, пока он не будет отменен как освобождение группы для другой группы компаний. Любой договор по нало­говому освобождению в связи с двойным налогообложением теряет здесь силу. Случай с английским холдингом помогает преодолеть эту сложность и дает воз­можность получить отмену от уплаты избыточного процента внутри группы.

Координационные центры сейчас очень популярны в Бельгии и используется для проведения операций высшего порядка и создания центров исследования и развития. Налоговая база рассчитывается исходя из процентных соотношений расходов координационных центров, по которым платится налог на корпорации, и никакие другие налоги не платятся (с. 67).

Теперь рассмотрим создание подразделения, финансирующего всю группу.

Такая компания имеет следующие потенциальные преимущества:

• английская группа, заимствующая средства на международном рынке, по­лучает возможность производить процентные отчисления при сниженной (или нулевой) ставке удерживаемого налога и такцм образом приобретать средства по сниженной цене;

• в соответствии с английским законодательством о контролируемых зарубеж­ных подразделениях проценты от зарубежных подразделений могут быть отвлечены в финансовую компанию группы, где они будут облагаться по бо­лее низкой налоговой ставке;

• в случаях, когда заимствование и кредитование производится в валюте, от­личной от фунта стерлинга, возникает проблема, связанная с тем, что по пра­вилам английского законодательства требуется уменьшить или удержать налог с курсовых разниц. Этого можно избежать, если собирать ссуды в ино­странной валюте в подразделении за рубежом, где налоговый режим в этом отношении мягче;

• по отношению к процентным отчислениям, которые все же достигают Вели­кобритании, удерживаемые налоги могут быть минимизированы при про­хождении через соответствующий вид финансовой компании группы.

Причем некоторые преимущества, перечисленные выше, могут быть достигну­ты не только размещением финансовой компании группы в подходящем «нало­говом рае», но и в таких странах, как Швейцария, Нидерланды, Люксембург и Бельгия.

Таким образом, основные направления налогового планирования на уровне 5 — это: снизить общее налоговое бремя прибыли группы, вовлеченной в междуна­родный бизнес, минимизировать удерживаемый налог с потоков капитала и до­ходов и использовать преимущества конкретных стран в сфере инвестирования и экономической деятельности.

Уровень 6 — приобретение другой европейской организации (внутри ЕС).

Каждое приобретение имеет свои отличительные характеристики, и рассказать обо всех возможностях в этой сфере в данной книге невозможно, однако приве­дем список главных налоговых вопросов, затрагиваемых при приобретении евро­пейской организации:

• Какие налоги по передаче следует уплатить и когда?

• Требуется ли разрешение английского или иностранного правительства на осуществление сделок?

• Какие налоговые обязательства будут приведены в действие при переходе права собственности?

• Будет ли легко извлечь прибыли и обеспечивается ли это оптимальным на­логовым планированием?

Принято финансировать зарубежные приобретения за счет заимствования в ино­странной валюте, чтобы потоки прибыли и стоимость приобретения могли бы быть сопоставлены без учета любого риска, связанного с обменом валют. Если заимствования произведены в Великобритании, то может быть невозможным получить налоговые льготы по выплачиваемым процентам. Более того, никакие потери от невыгодного обменного курса не будут учтены для целей налогообло­жения.

Приобретения, таким образом, часто производятся специально учрежденными местными холдинговыми компаниями, которые самостоятельно формируют не­обходимые финансовые ресурсы. Тогда затраты по процентному обслуживанию долга смогут быть компенсированы за счет прибыли от деятельности приобре­тенной организации. Такая структура, однако, требует разработки системы нало­говой консолидации в стране, где произошло приобретение.

Рассматривая применимость правил налоговой консолидации, особое внима­ние следует уделить времени, начиная с которого эта консолидация становится эффективной. В некоторых странах, например, подразделение должно принадле­жать определенному владельцу на протяжении определенного периода времени, чтобы налоговая консолидация была целесообразной. К тому же может потребо­ваться тщательное планирование, чтобы удостовериться, что не существует на­чального периода, в течение которого не может быть получено освобождение по процентным выплатам.

Таким образом, основные направления налогового планирования на уровне 6 — это: обеспечение налоговой эффективности по отношению к компенсации, фи­нансированию, извлечению будущей прибыли, взаимоотношениям с существую­щими подразделениями, избежание возникновения непредвиденных и неожидан­ных обязательств.

Уровень 7 — совместные предприятия и партнерства с другими европейскими организациями.

Совместные предприятия могут принимать 3 основные формы: консорциумы, партнерства, непосредственно совместные предприятия:

1. С точки зрения налогообложения члены консорциума аналогичны подразде­лениям. Однако в соответствии с английским законодательством существуют различные ставки удерживаемого с дивидендов налога. Причем если ставка процента ниже 10%, то недостаточны освобождения в связи с двойным нало­гообложением по основным налогам.

Некоторые территории ЕС позволяют организовать специальные формы со­вместных предприятий со специальными налоговыми льготами.

Пример 1 (37, с. 34). В Испании к БоЫейай с/е Етртевав (БйЕ) относятся как к объединению с самостоятельным организационно-правовым статусом. Оно должно быть образовано как минимум тремя испанскими компаниями, но ни один из корпоративных членов не может предъявлять интерес к более чем 30% складочного капитала, оплаченного им. БйЕ получает освобождение от 99% муни­ципальных и провинциальных налогов, а также небольшую льготу по дивиденд­ным и процентным платежам.

2. Образование партнерства игнорируется большинством европейских стран и их внутренних юрисдикций с точки зрения налогообложения — прибыль партнерства разделяется между партнерами и облагается налогами по ставкам, применимым к каждому из них в отдельности. Это явление известно как финансовая прозрачность. Английская компания, состоящая в партнерстве с другими организациями ЕС, скорее,всего, будет иметь учреждения на каж­дой территории, где действует партнерство. Ее доля в прибыли партнерства в конкретном месте будет облагаться как английскому, так и зарубежному налогообложения в соответствии с принципами, применяемыми к иностран­ным подразделениям.

Многие территории ЕС позволяют организовать несколько разновидностей партнерства, а именно генеральное и ограниченное; иногда к ним добавляется гибридное (смешанное) партнерство.

Пример 2 (37, с. 34). Согласно французскому законодательству, возможно создать так называемое молчаливое партнерство, в котором существование таких партнеров раскрывается только органам государственных сборов. Не­выполнение этого условия приводит к тому, что партнеры облагаются стандарт­ным корпоративным налогом на прибыль. В противном случае, если партнер­ство не удалось сделать молчаливым, оно рассматривается как финансово прозрачное, так что прибыли относят на каждого партнера.

Пример 3 (37, с. 35). В Италии возможно учредить корпоративное партнер­ство, в котором обязательства некоторых партнеров неограничены. Такие парт­нерства считаются отдельным объектом обложения и не являются финансово прозрачными.

3. Чистые совместные предприятия не образуют отдельного организационно­правового объединения и специально не стремятся создать партнерство. Обычно они представляют принцип разделения затрат и опыта, а не доходов и прибыли. Они редко встречаются в других отраслях, кроме газовой и не­фтяной. К финансовой прозрачности компаний с точки зрения налогооб­ложения стремится не только Великобритания, но и все члены ЕС.

Пример 4 (37, с. 35). Согласно итальянскому законодательству, возможно создать Аввоснш'оле т РаМеЫрагюпе (А1Р), вступление в которое и внесение ' определенного вклада предоставляет возможность участвовать в прибыли (или ее части). Третьи лица имеют только законное право вето против активного члена, и члены такого объединения облагаются налогами по правилам парт­нерства. А1Р облагается местным налогом на прибыль, а затем распределяется между партнерами для последующего взимания налогов, принятых в конкрет­ной стране.

Еще одна форма совместной деятельности, подразумевающая нечто меньшее, чем совместное предприятие, включает договор о распределении затрат. В этом случае не идет разговора о формировании некоего правового или налогового объединения и главный вопрос, связанный с налогообложением, заключается в том, получит ли компания полное освобождение от налогообложения по своему вкла­ду в общие затраты. Обычно никаких проблем не возникает, кроме случаев, когда рассматриваемый проект или исследование имеет слабое отношение к основной сфере деятельности участника.

Таким образом, основные направления налогового планирования на уровне 7 — это: определение типа организации с точки зрения взимаемых налогов и уровня допустимой финансовой прозрачности.

Налоговое планирование НДС в зарубежных странах имеет много общего с российской практикой и направлено на снижение бремени невозмещаемого на­лога и работу в странах с более низким уровнем ставок.

Пример (37, с. 89). Голландская фирма, работающая с заказами на товар с до­ставкой по почте, может перенести официальное место, откуда производятся поставки, в Германию, чтобы таким образом выиграть на более низкой ставке НДС. Товары могут быть присланы оптом из Нидерландов в дочернюю компа­нию в Германии, и голландский НДС по ставке 18,5% на эти поставки, конечно, должен быть уплачен. Тем не менее дочерняя компания в Германии может тре­бовать налогового вычета данного НДС как входного, в то время как сама ис­числяет германский НДС по ставке 14% по товарам, отправленным по почте индивидуальным покупателям в Нидерландах, Германии или где бы-то ни было внутри ЕС.

При этом важным моментом в данной цепочке сделок является то, что про­межуточные компании-звенья сами должны быть плательщиками НДС, не должны быть освобождены от него (37, с. 90). Например, освобожденная от НДС компания в Бирмингеме, приобретающая товары у поставщика в Роттер­даме, столкнется с невозмещаемым голландским НДС по ставке 18,5% как эле­ментом своих издержек (37, с. 91). Основной идеей защитного налогового планирования в данных условиях было бы учреждение дочерней компании в Великобритании между роттердамским поставщиком и бирмингемским по­купателем.

При планировании таможенных платежей следует иметь в виду, что важными средствами получения пониженных таможенных ставок являются соглашения на импорт товаров из стран, с которыми ЕС имеет преференциальные налоговые соглашения, согласно которым товары могут быть ввезены в ЕС по пониженным ставкам или беспошлинно. Помимо соглашений на беспошлинный ввоз между ЕС и ЕАСТ, заключенных ранее, ЕС гарантирует преференциальные ставки на товары из Алжира, Кипра, Египта, Израиля, Иордании, Ливана, Мальты, Марок­ко, Сирии, Туниса, Турции и Югославии. Он также предоставляет достаточно благоприятные условия для товаров из множества стран Африки, Карибского бассейна и Тихоокеанского (АКТ) региона (многие из которых были или остают­ся колониями стран-участниц). Согласно третьему договору АКТ-ЕС, Известно­му как Ломе III, к третьей группе стран, чья продукция облагается по преферен­циальным ставкам, относятся те, к которым применяется Обобщенная система преференций (ОСП) ЕС. Эта программа спонсируется ООН. Однако предостав­ление преференций во всех этих случаях зависит от того, как товары отвечают специфическим критериям определения происхождения товара (37, с. 119).

Под преференциальным налоговым режимом, особенно в странах ОСП, огра­ниченное количество каждого вида товара может быть ежегодно импортировано в страны ЕС по пониженным или нулевым ставкам налога. Так, важно не просто рассматривать эти страны при поставке, но и учитывать, как быстро их соответ­ствующие квоты исчерпываются, чтобы в соответствующее время получить по­ставку.

На налоговое планирование английских компаний оказывают влияние и дру­гие факторы.

При работе с зарубежными подразделениями или с независимыми третьими лицами, расположенными за рубежом, английская компания должна быть осведом­лена о налогообложении курсовых разниц, возникающих в сделках с ними. При оценке вероятного налогового бремени на ту или иную курсовую разницу следу­ет в первую очередь определить, появляется ли эта разница из сделки, связанной с капиталом, или из сделки, связанной с доходными поступлениями. Сделки, в ко­торых полностью объединены позиции по операциям и возникающим разницам, обеспечивают защиту от налоговых рисков. Следует отметить, что данная сфера остается очень неясной и требует детализированной разработки.

Возможны варианты налогового планирования путем создания закрытой ком­пании — резидента Великобритании, акции которой не котируются и которая кон­тролируется директорами или 5 и менее владельцами и их партнерами, так как часть налогов может не распространяться на такие компании.

Многие страны предоставляют дополнительные стимулы для привлечения инвестиций, которые включают: благоприятные условия для снижения стоимо­сти, инвестиционные гранты, региональные гранты, «налоговые каникулы», низ­кие налоговые ставки. То есть для нахождения оптимального расположения опре­деленной деятельности следует рассмотреть и взвесить эти преимущества.

Многие страны разработали законодательства, которые позволяют использо­вать режимы «налоговых раев» для международного планирования налоговых отчислений. В Великобритании существует ряд актов, которые регулируют дея­тельность иностранных компаний по переводу прибыли из страны, находящейся в «налоговом раю», английским акционерам, если не нарушаются определенные правила. Таким образом, эти аспекты должны учитываться при использовании инструмента «налогового рая» и оффшорного бизнеса.

Контрольные вопросы

1. Назовите особенности налогового планирования при продаже продукции из Великобритании в остальные страны ЕС.

2. Перечислите особенности налогового планирования на заграничной базе, но ограниченное присутствие.

3. Назовите особенности налогового планирования в заграничных филиалах.

4. Каковы особенности налогового планирования в обособленной заграничной организации?

5. Перечислите особенности налогового планирования при приобретении дру­гого юридического лица ЕС.

3.4.

<< | >>
Источник: Е. С. Вылкова, М. В. Романовский. Налоговое планирование / Е. Вылкова, М. Романовский. — СПб.: Питер,— 634 с.: ил. — (Серия «Учебник для вузов»). 2004

Еще по теме Типология налогового планирования в зарубежных странах:

  1. 2. Активизация функций бюджетной системы
  2. Современное хозяйство развивающихся государств. «Новые индустриальные экономики»
  3. Типология налогового планирования в зарубежных странах
  4. П
  5. ПРИЛОЖЕНИЯ
  6. 1.1. МОДЕЛЬ ПРЕДПРИНИМАТЕЛЬСТВА И СИСТЕМА МАРКЕТИНГА
  7. 8.4. Некоторые основные формы экономического поведения
  8. Раздел 6. Учебно-методическое обеспечениедисциплины «Основы государственного и муниципального управления»
  9. Список литературы