<<
>>

Различие систем налогообложения, существующих в мире

Сравнительный анализ налоговых систем различных государств, приводимый в учебнике, преследует две цели. Во-первых, обобщить мировой опыт налогооб­ложения и максимально подробно систематизировать существующий порядок налогообложения хозяйствующих субъектов более чем в 100 странах.[14] Во-вторых, сопоставить налоговые ставки и льготы в различных странах, чтобы определить варианты оптимизации размещения бизнеса и минимизации размера налогового бремени, так как не только в оффшорных зонах, но и в странах с обычными нало­говыми ставками компании с хорошо поставленным налоговым планированием имеют возможность использовать более низкие налоговые ставки.

На этапе принятия решений о размещении хозяйствующего субъекта и его орга­нов управления очень важно знать, как определяется резидентство предприятий в конкретной стране. Посмотрим, как решается этот вопрос в различных странах.

Компания считается резидентом, если:

• включена в состав членов компаний страны, ведет бизнес, органы управле­ния находятся в стране, контрольные держатели акций находятся в стране — Австралия;

• зарегистрирована в стране — Берег Слоновой Кости, Болгария, Боливия, Венгрия, Вьетнам, Гватемала, Греция (для иностранных компаний — если ведут деятельность в стране), Кипр, Колумбия, Конго, Коста-Рика, Кувейт, Латвия, Литва, Мозамбик, Панама, Пуэрто-Рико (и имеет торговые и дело­вые отношения с Пуэрто-Рико), Словацкая Республика, Украина, Фарер­ские острова (ведет деятельность в стране), Финляндия, Чехия, Чили, Шве­ция, Эстония, Эквадор, Япония;

• зарегистрирована в стране или центральные органы управления находятся в стране — Австрия, Антигуа и Барбуда, Антильские острова, Барбадос, Бот­свана, Бразилия, Венесуэла, Германия, Дания, Доминиканская Республика, Египет, Замбия, Израиль, Камбоджа, Канада, Люксембург, Маврикий, Маль­та, Мексика, Мьянма, Новая Зеландия, Санта-Лючия, Саудовская Аравия (наличие оборудования), Уганда (ведет деятельность в стране), Фиджи (ве­дет деятельность в стране), Швейцария, Ямайка;

• центральные органы управления находятся в стране — Аргентина, Бельгия, Гайана, Зимбабве, Ирландия, Испания, Италия, Корейская Республика, Малавия, Новая Каледония, Норвегия, Парагвай, Португалия, Румыния, Таиланд, Тайвань, Тринидад и Тобаго;

• зарегистрирована в стране или контроль и управление осуществляются в стра­не — Бруней, Великобритания, Шри-Ланка;

• контроль и управление осуществляются в стране — Британские Виргинские острова, Индия, Кения, Малайзия, Нормандские острова, Остров Мэн, Польша, Сингапур, Соломоновы острова, Танзания;

• ведет деятельность в стране — Азербайджан, Гана, КНР, Монако, Марокко, Оман, Папуа-Новая Гвинея (или контрольный пакет акций принадлежит резидентам), Уругвай, Филиппины (или организована по законам страны), Хорватия (находится руководство и производственные площади);

• источник дохода находится в стране — Гонконг, Иран (иностранные инвес­тиции невозможны без разрешения Парламента), Намибия;

• постоянное учреждение находится в стране — Индонезия, Перу;

• создана по законам страны — Нигерия, Нидерланды, США (созданы в США), Узбекистан.

В законодательстве Катара, Лаоса нет определения резидентов и нерезидентов. В Сенегале статус резидента определяется акционерами и записывается в учре­дительных документах.

В России для определения резидентства компании используется критерий ме­ста регистрации. Рассмотрим следующий пример.

Бельгийская компания учреждена на Багамских островах, но орган управ­ления компанией —директор — является гражданином Бельгии, с территории которой производится управление деятельностью компании. Между россий­ским и бельгийским юридическими лицами заключен внешнеторговый кон­тракт на поставку из Бельгии товаров в Россию. По законодательству Бельгии данная компания является бельгийской, по законодательству Багамских остро­вов — багамской, по российскому законодательству — также багамской. Таким образом, несмотря на определенные преимущества оффшорного багамского бизнеса, в данном конкретном случае на такую компанию не распространяет­ся режим наибольшего благоприятствования, установленный в тороговых отно­шениях между Россией и Бельгией согласно договору от 14 июля 1971 г. «О тор­говле между правительством СССР и Правительствами Королевства Бельгии, Великого герцогства Люксембург и Королевства Нидерланды, членами Эко­номического Союза Бенилюкс». Это, в свою очередь, означает, что ставки ввоз­ных таможенных пошлин на ввозимые в Россию товары будут для такой ком­пании вдвое больше.

Используя разный подход к определению резидентства в различных странах, возможна оптимизация налоговых платежей.

Результаты анализа основных налогов, уплачиваемых предприятиями в раз­личных странах, обобщены нами в приложении 3. Система налогов в различных странах включает разнообразные не только по названию, но и по порядку исчис­ления и уплаты налоги. Однако следует отметить, что ряд налогов существует практически во всех странах; корпоративный налог, НДС, налог на имущество, налог на дивиденды.

Корпоративный налог на прибыль (corporate income tax) имеет ряд особен­ностей в различных странах.

Ставки данного налога колеблются от 0% в офф­шорных зонах до 78% в Норвегии (с учетом нефтяного налога 50%). Следует от­метить, что целый ряд нефтедобывающих стран регулирует развитие нефтяной отрасли не с помощью акцизов, а путем установления повышенных ставок налога на прибыль. Например, в Омане и Намибии по нефти установлены ставки налога на прибыль на уровне 55%, что является самым высоким уровнем ставок данного налога после указанных выше; в Нигерии — 50-85% (по методике его расчета он напоминает налог на прибыль). В отдельных странах существует налог на сверх­прибыль, максимальная ставка которого установлена в Танзании, где у предпри­ятий изымается 100% в виде налога на непредвиденную прибыль. Средний уро­вень ставок по налогу на прибыль составляет порядка 30-40%, и наблюдается практически всеобщая тенденция по их снижению. Россия также снижает ставки налога прибыль, установив его базовую ставку с 1 января 2002 г. на уровне 24%.

Таким образом, принимая решения о возможных вариантах размещения свое­го капитала, необходимо тщательно проанализировать налоговые режимы в соот­ветствующих странах, и если планируется получение значительных финансовых результатов (прибыли), то целесообразно,ориентироваться на страны с понижен­ными ставками налога на прибыль. Например, менее 24% (т. е. ниже, чем в Рос­сии) ставка налога на прибыль установлена в таких странах, как Ботсвана, Брази­лия, Венгрия, Венесуэла, Гонконг, Иран, Камбоджа, Кипр, Китайская Народная Республика, Корейская Республика, Лаос, Лихтенштейн, Люксембург, Макао, Ни­герия, Нормандские острова, Объединенные Арабские Эмираты, Оман, Остров Мэн, Парагвай, в определенных отраслях — Великобритания, США, Тайвань, Тринидад и Тобаго, Фиджи, Филиппины, Эквадор, Ямайка. На практике следует рассмотреть возможные варианты если не размещения своего прибыльного биз­неса в данных странах, то хотя бы создания в них различных дочерних и зависи­мых структур.

Налоговой базой корпоративного налога является прибыль как разница между полученными доходами и произведенными расходами.

Оставшаяся после упла­ты корпоративного налога часть прибыли, как правило, облагается налогом на дивиденды, если она распределяется среди акционеров, и налогом на перераспре­деление прибыли, если она остается в виде резервов корпорации. Несмотря на определенную гармонизацию налоговых систем различных стран, рассмотренную в предыдущем параграфе, можно говорить лишь о сходстве, а не о совпадении порядка определения налоговой базы по налогу на прибыль и ее расчета, так как для каждой из проанализированных стран характерен свой состав расходов, включаемых в вычеты из совокупного годового дохода, а также порядок, регла­ментирующий их размер. Следует также отметить, что в некоторых из этих стран существуют различия между налоговым и бухгалтерским учетом. В частности, не требуется соответствия между налоговым и бухгалтерским учетом в Антигуа и Барбуда, Антильских островах, Аргентине, Болгарии, Гане, Гонконге, Домини­канской Республике, Египте, Зимбабве, Испании, Италии, Канаде, Кипре, Конго, Маврикии, Малави, Малайзии, Нидерландах, Новой Каледонии, Норвегии, Па­рагвае, Перу, Чили. В Ботсване, Бразилии, Брунее, Литве, на Мальте, в Марокко, Намибии, Нигерии, Новой Зеландии, Польше, Португалии, Фиджи, на Фарер­ских островах, Чехии, Южной Африке, Ямайке не требуется соответствия между налоговым и бухгалтерским учетом по амортизации. Нет соответствия между нало­говым и бухгалтерским учетом в Сингапуре, Словацкой Республике. Требуется указанное соответствие в Австрии, Барбадосе, Венесуэле, Вьетнаме, Гайане, Гвате­мале, Греции, Индии, Ирландии, Корейской Республике, Макао и ряде других стран. Таким образом, в большинстве проанализированных стран (как промыш­ленно развитых, так и развивающихся) уже имеется опыт работы по организации не только бухгалтерского, но и налогового учета. Поэтому России, внедрившей налоговый учет для целей налогообложения прибыли с 2002 г., необходимо учесть положительные моменты накопленного мирового опыта по данному вопросу.

Так как рамки учебника не позволяют дать исчерпывающий анализ специфи­ки порядка исчисления и уплаты налога на прибыль всеми проанализированны­ми странами, ограничимся рассмотрением основных особенностей налогообложе­ния прибыли-.

1. Например, при оценке товарно-материальных запасов для целей налого­обложения имеются отличия от применяемых четырех методов в России. В Австралии, Антигуа и Барбуда, Ботсване, Бразилии, Венгрии, Гватемале, Гонконге, Греции, Египте, Зимбабве, Индонезии, Камбодже, Канаде, Кипре, Латвии, Маврикии, Малайзии, Мальте, на Нормандских островах, Острове Мэн, Румынии, Словацкой Республике, Танзании, Тринидади Тобаго, Фид­жи, Филиппинах, Чехии, Чили, Эстонии, Южной Африке не применим ме­тод ЛИФО. В Малави метод ЛИФО используется только для скота и потре­бительских товаров. В Германии, как правило, не применим метод ФИФО. В Австрии, Бельгии, Ботсване, Санта-Лючии амортизируемое имущество обычно оценивается ниже рыночной стоимости. В Бразилии, Лихтенштей­не, Саудовской Аравии, как правило, применим только метод фактической средней себестоимости. В Литве используется в числе прочих метод сколь­зящей средней, в Тайване — в числе прочих методы средней арифметиче­ской, средней взвешенной, скользящей средней; в Корейской Республике существует 8 методов оценки товарно-материальных запасов. В Панаме по­менять способ учета возможно только после 5 лет использования предыду­щего, известив об этом Департамент по налогам.

2. По амортизационной политике для целей налогообложения также существу­ют определенные особенности по странам.

Количество групп, в которые объединяются основные средства с различными сроками полезного использования для целей начисления амортизационных отчислений, различается по странам. Так, 16 групп применяется в Мозамбике; 10 групп — в Нигерии; 9 групп — в Перу, США, Танзании; 8 групп — в Гватемале, Норвегии, Польше; 7 групп — в Кувейте, Таиланде; 6 групп — в Австралии, Ке­нии, Малави; 5 групп — в Берег Слоновой Кости, Коста-Рике, Омане, Саудовской Аравии, Сенегале, Словацкой Республике, Республике Словения, Соломоновых островах, Узбекистане, Чехии; 4 группы — в Австрии, Венгрии, Вьетнаме, Гон­конге, Египте, Замбии, КНР, Латвии, Тринидад и Тобаго, Швейцарии, Шри-Лан­ке, Южной Африке, Японии.

По 3 группам классифицируется амортизируемое имущество в Бразилии, Великобритании, Доминиканской Республике, Зимбабве, Индии, Ирландии, Колумбии, Таити, Украине, Чили, Эквадоре. Наименьшее количество амортизационных групп установлено в Эстонии — 2. Более всего амор­тизационных групп среди проанализированных стран имеет Макао — 25, включая нематериальные активы. Таким образом, установление в России с 2002 г. 10 групп амортизируемого имущества в целом соответствует мировой практике.

Имеются и другие особенности амортизационной политики по отдельным странам. В Австралии установлены скидки для имущества, приобретенного после 1991 г., специальные нормы применяются к автотранспорту. В Австрии, Вьетна­ме, Эквадоре и ряде других стран разрешен только линейный метод начисления амортизационных отчислений. В Антигуа и Барбуда нормы амортизации приме­няются только к остаточной стоимости, допускается годовая скидка 2% на все здания. На Антильских островах и в Болгарии используются только линейный метод и метод уменьшаемого остатка. В Аргентине производятся амортизацион­ные отчисления на землю, имеется специфика по автомобилям. В Барбадосе име­ются скидки по имуществу нефтяных и газовых предприятий. В Бельгии исполь­зуется только линейный метод. В Берег Слоновой Кости наиболее ускоренная амортизация допустима по жилью. В Ботсване имеется специфика для добываю­щих отраслей и по автомобилям. В Бразилии есть специфика для добывающих отраслей. В Великобритании производятся амортизационные отчисления на на­учные исследования в размере 100% в момент их начала. В Венгрии немедленно амортизируются новые машины в предпринимательских зонах. В Венесуэле не начисляется амортизация на недвижимое имущество, сдаваемое в аренду. В Гане, Гайане, Египте, на Кипре, Мальте, Пуэрто-Рико, США, Фиджи, Филиппинах, Чехии и ряде других стран к амортизационным отчислениям добавляются от­числения на истощения недр. В Германии в дополнение к обычной амортизации из налогооблагаемой прибыли вычитается величина специальной амортизации. В Греции применяется ускоренная амортизация для вновь созданных компаний. В Дании стоимость приобретения и эксплуатации природных ресурсов является объектом специальных правил. В Замбии имеются специальные условия для ру- доразработок. В Зимбабве производят специальные первоначальные отчисления, а потом действуют по основным нормам. В Израиле индустриальные предприя­тия имеют право на более высокие ставки, ускоренная амортизация применяется только при строительстве определенных объектов. В Индии в год приобретения норма амортизации ограничена половиной нормы, имеется много льгот: для го­стиниц, строительства домов, НИОКР и т. д. В Ирландии наибольшие ставки уско­ренной амортизации установлены для зданий в Областях Городского Обновле­ния и не применяются к компаниям в Таможенных доках или Зоне Шэннона. В Камбодже инвестиционные предприятия могут применять только линейный метод амортизации. В Канаде компаниям по добыче руды, нефти и газа разреше­но делать амортизационные отчисления 100% по затратам на исследовательскую деятельность. В Кении есть ограничения по амортизации личных автомобилей. В КНР имеется специфика по нефтяной отрасли. В Конго ускоренная амортиза­ция предусмотрена в сельском хозяйстве. В Лаосе расходы на сооружения могут быть самортизированы в течение 2 лет. В Лихтенштейне по основным средствам не допускается переход от линейного к нелинейному методу начисления аморти­зации. В Маврикии допускается амортизация 100% по отношению к заводу или оборудованию, стоящему 10 тыс. рупий или менее. В Малави нормы амортизации делятся на начальные, инвестиционные и годовые, есть льготы для лизинга и для сельскохозяйственных усовершенствований. В Малайзии нормы амортизации по импортному оборудованию в 2 раза ниже, чем по отечественному. На Мальте вновь приобретенное оборудование может быть дополнительно самортизирова­но на 20% в год. В Мексике имеются особенности по геологоразведке и разработ­ке недр. В Монако не учитываются для целей налогообложения амортизацион­ные отчисления на предметы роскоши. В Марокко метод уменьшаемого остатка введен с 1994 г. В Нигерии имеются льготы по сельхозтехнике и автомашинам. В Норвегии специальные правила амортизации относятся к активам, вывезен­ным из страны, нефтяные компании могут применять только линейную аморти­зацию. На Острове Мэн по желанию налогоплательщика может применяться норма амортизации 100% по оборудованию и 50% — по туристическим помеще­ниям. В Панаме имеются особенности по шахтному оборудованию. В Папуа-Но- вой Гвинее установлены вычеты расходов на исследования и разработки в горной и нефтяной промышленности. В Португалии для целей налогообложения не учи­тывается амортизация по яхтам и моторным средствам передвижения, не исполь­зуемых для ведения бизнеса. В Сенегале ускоренная амортизация применяется для нового машиностроительного оборудования, есть специфика у компаний, за­нимающихся добычей нефти, газа и угля. В Сингапуре амортизация 100% пред­усмотрена для компьютеров, роботов, резервных генераторов и т. п. В США спе­циальные правила амортизации применяются для автомобилей. На Тайване правительство приняло Устав по содействию модернизации отраслей, определя­ющий порядок применения ускоренной амортизации. В Танзании имеется спе­цифика амортизационной политики для горнодобывающей промышленности; в Тринидаде и Тобаго — для оборудования по производству нефти; в Турции — по рудниковым и нефтяным установкам. В Уганде ускоренная амортизация приме­няется в районах Джения, Кампала, Ньеру и др. На Фиджи ускоренная аморти­зация применяется по энергосберегающему оборудованию и т. п. В Финляндии имеются особенности по списанию стоимости шахт, песчаных рудников и ка­рьеров. В Хорватии деловая репутация может быть списана за 5 лет. В Швеции одномоментное списание применяется к оборудованию стоимостью менее 2 тыс. шведских крон. В Эстонии для целей налогообложения учитывается модерниза­ция.

Результаты проведенного анализа амортизационной политики позволяют сде­лать вывод не только о ее разнообразии, но и о направленности на стимулирова­ние приоритетных отраслей и районов в зависимости от специфики конкретной страны, что целесообразно использовать при последующем реформировании на­логовой системы РФ в части стимулирования инвестиционной активности хо­зяйствующих субъектов.

3. Определенные виды расходов в различных странах регулируются для целей налогообложения прибыли. Приведем несколько примеров.

В Аргентине регулируются денежные пожертвования (до 5% чистой прибы­ли), представительские расходы (до 2% от годового фонда заработной платы), гонорары директорам ($12 500 в год и плюс не более 25% чистой прибыли).

В Болгарии, Гватемале, Фиджи, Чехии, Швеции и ряде других стран регулиру­ются суточные расходы.

В Боливии, Брунее регулируются определенные резервные фонды. В Велико­британии резервы не учитываются для целей налогообложения. В Венгрии, Гане, Гватемале, Доминиканской Республике, Маврикии, Мальте, Мексике, Папуа- Новой Гвинее, Санта-Лючии, Таиланде, Тринидад и Тобаго, Турции, Уганде, Уруг­вае, Фиджи, Ямайке и ряде других стран регулируется размер резерва по сом­нительным долгам. В Португалии установлены следующие лимиты резервов по сомнительным долгам: от 6 до 12 месяцев — 25%, от 12 до 18 месяцев — 50%, от 18 до 24 месяцев — 75%, более 24 месяцев — 100%. Кроме этого, в Португалии регу­лируются транспортные, представительские, страховые расходы. В таких стра­нах, как Фиджи, резерв по сомнительным долгам не принимается к вычету.

В Гватемале регулируется резерв на покрытие выходных пособий (8,33% еже­годной заработной платы) и лицензионные платежи (5% валового дохода).

В Германии регулируются представительские расходы, рекламные расходы для продвижения благотворительной, научной, религиозной и другой подобной деятельности вычитаются в размере до 5% совокупного облагаемого дохода или 0,2% от выручки от реализации плюс расходы на заработную плату. Дополнитель­ные 5%-ные вычеты разрешаются для осуществления определенных научных и культурных пожертвований.

В Новой Зеландии, Словении, США, Таиланде, Тринидад и Тобаго, Уганде, Финляндии, Чехии, Шри-Ланке, Эстонии и ряде других стран также регулиру­ются представительские расходы.

Благотворительные взносы регулируются в Гонконге (не более 10% налогооб­лагаемой прибыли), Кении, на Кипре, Маврикии, Мозамбике, Намибии, Норве­гии, Парагвае, Португалии (до 0,8% от оборота), Пуэрто-Рико, Санта-Лучии, Сау­довской Аравии, Сенегале, Сингапуре, США (10% налогооблагаемого дохода), Танзании, Тринидаде и Тобаго, Уругвае, Фиджи, Филиппинах, Финляндии, Шри- Ланке (20% налогооблагаемого дохода), Южной Африке, Ямайке и ряде других стран. В Малави политически одобренные благотворительные перечисления долж­ны превышать 250 малавийских квач за один дар.

В Коста-Рике создается резерв на возмещение раздела имущества. В Малайзии регулируются представительские, транспортны'е, благотворительные расходы. В Монако регулируются расходы на роскошь.

В Нидерландах с 1998 г. действует поправка на образовательные расходы. Пока компания удовлетворяет определенным условиям, она может уменьшать годовую налогооблагаемую прибыль на 20% от количества затрат, возникших в результате обучения и тренировки персонала в этом году, в дополнение к вычитанию 100% возникших расходов из прибыли. Если расходы не превышают 256 тыс. гульде­нов, то позволяется дополнительно вычитать 40% на первые 64 тыс. гульденов. Для затрат на сотрудников старше 40 лет также применяется 40%-ная ставка.

В Омане регулируются спонсорские и благотворительные взносы; расходы, размещенные от имени головного офиса; страховые платежи; резервы по сомни­тельным долгам. В Парагвае регулируются проценты за кредит, вознаграждение работникам и другие расходы. В Перу не учитываются для целей налогообложе­ния отсроченные и просроченные проценты. В Польше список расходов для це­лей налогообложения включает порядка 60 позиций, в частности расходы на рек­ламу (не более 0,25% товарооборота), проценты по кредитам и др.

В Румынии регулируются представительские расходы (более 1% от чистой прибыли), благотворительные взносы (5,8,10% от чистого дохода, учитывая спе­цифику деятельности). В Сенегале регулируются накладные расходы (превыше­ние не более чем на 20% над установленной величиной). В Сингапуре регулируются транспортные расходы, юридические расходы, иностранные пенсионные вклады, курсовые разницы. В Словацкой Республике также регулируются транспортные расходы. В Танзании регулируются пенсионные взносы, курсовые разницы, убытки при продаже техники, резервные фонды. В Уганде регулируются пенси­онные платежи, издержки на жилье безработным, резервные фонды страховых компаний.

В Японии представительские расходы подлежат вычету в определенных пре­делах в зависимости от размера оплаченной части акционерного капитала корпо­рации (табл. 3.1).

Таблица 3.1

Нормы представительских расходов в Японии

Сумма оплаченной части акционерного капитала, млн иен Норма представительских расходов, млн иен
До 10 3,2
10-50 2,4
Больше 50 0

Таким образом, чаще всего в проанализированных странах регулируются для целей налогообложения резервы по сомнительным долгам, благотворительные взносы и представительские расходы.

4. Следует отметить, что в отличие от России, отменившей с 2002 г. практиче­ски все льготы по налогу на прибыль (слово «льготы» употребляется только в главе 24 части II Налогового кодекса, посвященной единому социальному налогу), большинство из проанализированных стран предоставляет своим предприятиям значительное количество льгот, стимулируя следующие основные направления деятельности:[15]

1) капиталовложения в разведку и добычу нефти и других минералов льго­тируются в Австралии, Береге Слоновой Кости, Боливии, Венесуэле, Гай­ане, Гане, Индии, Мозамбике, Сингапуре;

2) по исследованиям и разработкам, высоким технологиям предоставляются льготы в Австралии, Австрии, Барбадосе, Бельгии, Брунее, Великобрита­нии, Индии, Ирландии, Испании, Камбодже, Канаде, Кипре, Маврикии, Макао, Малайзии, Мальте, Нидерландах, Панаме, Пуэрто-Рико, Синга­пуре, Тайване, Уругвае, Франции;

3) оффшорные банки и банковские сделки льготируются в Австралии, на Ан­тильских островах, Барбадосе, Доминиканской Республике, Кипре, Нор­мандских островах, Объединенных Арабских Эмиратах;

4) имеются льготы по экспорту в Австралии, Аргентине, Барбадосе, Береге Слоновой Кости, Боливии, Бразилии, Венесуэле, Вьетнаме, Гватемале, Греции, Доминиканской Республике, Замбии, Зимбабве, Камбодже, Ке­нии, Кипре, Колумбии (кроме нефти и ее производных), Конго, Корей­ской Республике, Коста-Рике, Кувейте, Лаосе, Маврикии, Макао, Мала­ви, Малайзии, Мальте, Марокко, Намибии (кроме мяса и рыбы), Нигерии, Омане, Папуа-Новой Гвинее, Парагвае, Пуэрто-Рико, Румынии, Санта- Лючии, Сенегале, Сингапуре, Словацкой Республике, Соломоновых остро­вах, США, Таити, Тринидад и Тобаго, Узбекистане, Фиджи, Филиппи­нах, Чили, Шри-Ланке, Эквадоре;

5) торговый ассортимент и торговые компании льготируются в Австралии, на Антильских островах, Барбадосе, Мальте (морская торговля), Синга­пуре, Узбекистане, Японии;

6) отели, туризм имеют льготы в Антигуа и Барбуда, Барбадосе, Бельгии, Ве­несуэле, Гайане, Гане, Греции, Доминиканской Республике, Замбии, Зим­бабве, Израиле, Индии, Камбодже, Кении, Кипре, Коста-Рике, Малайзии, Нигерии, Новой Каледонии, Омане, Санта-Лючии, Соломоновых остро­вах, Таити, Тринидад и Тобаго, Фиджи, Финляндии, Швейцарии, Шри- Ланке, Эквадоре;

7) международные компании льготируются в Антигуа и Барбуда (освобож­дение на 50 лет, если не будет торговать в Антигуа и Барбуда), Барбадосе, Кипре, Малайзии, Мальте, Нидерландах, Нормандских островах, Остро­ве Мэн, Пуэрто-Рико (банковские);

8) сельскому хозяйству предоставляются значительные льготы в Антигуа и Барбуда, Болгарии, Гане, Греции, Доминиканской Республике, Замбии, Зимбабве, Камбодже, Коста-Рике, Латвии, Малайзии, Мексике, Нигерии, Новой Каледонии, Омане, Папуа-Новой Гвинее, Саудовской Аравии, Соломоновых островах, Таити, Турции, Узбекистане, Украине, Уругвае, Фиджи, Шри-Ланке, Эквадоре;

9) инвестиции капитала льготируются на Антильских островах (более ЫАБ 5 тыс.), Береге Слоновой Кости (до и более 500 млн франков), в Венгрии (соответственно более 1,3, 10 млрд венгерских форинтов), Кении (более $5 млн), Нигерии, Нидерландах (в компании с низким энергопотреблени­ем), Португалии, Румынии (для иностранных инвесторов, осуществивших инвестиции на $5-50 млн), Санта-Лючии, Словении, США, Танзании (если Танзанийским инвестиционным центром выдан инвестиционный сертификат), Тринидаде и Тобаго, Турции (более $250 млн), Ямайке;

10) компании, владеющие патентами, имеют льготы на Антильских остро­вах;

11) морские и авиационные компании льготируются на Антильских островах, Барбадосе, Ирландии, Мексике, Сингапуре, Уругвае;

12) страховым компаниям предоставляются льготы на Антильских островах, Барбадосе, Гонконге, Сингапуре, Турции;

13) новые предприятия и отрасли промышленности, производство новых ви­дов продукции льготируются на Антильских островах, в Береге Слоно­вой Кости, Боливии, Индии, Италии, Камеруне, Кипре, Люксембурге, Мозамбике, Острове Мэн, Папуа-Новой Гвинее, Пуэрто-Рико, Синга­пуре, Швейцарии;

14) компании землеустройства имеют льготы на Антильских островах;

15) финансовые компании, в том числе банки, холдинги и т. п., льготируются на Антильских островах, Гайане, Испании, Люксембурге, Маврикии (со­стоящие в официальном списке биржи Порт-Луис), Португалии, Санта- Лючии, Сингапуре, Таиланде, Тринидад и Тобаго, Уругвае, Швейцарии, Южной Африке;

16) частные фонды имеют льготы на Антильских островах;

17) ловля и переработка рыбы льготируется в Ирландии, Новой Каледонии, Омане, Соломоновых островах, Таити, Шри-Ланке;

18) горнодобывающим предприятиям и горной промышленности предостав­ляются существенные льготы в Аргентине, Береге Слоновой Кости, Гре­ции, Замбии, Мозамбике, Омане, Фиджи, Эквадоре;

19) лесная промышленность и лесное хозяйство льготируются в Аргентине, Доминиканской Республике, Мексике, Панаме, Уругвае (цитрусовые), Чили;

20) смешанные предприятия, в том числе с участием иностранного капитала, имеют льготы в Барбадосе, Испании, Китае, Корейской Республике, Лао­се, Литве, Мьянме, Нигерии, Острове Мэн, Словацкой Республике, США, Узбекистане, Украине, Южной Африке;

21) сфера обслуживания льготируется в Барбадосе, Бельгии, Великобрита­нии, Таити, Швейцарии;

22) инвестиции в недвижимость и строительство, строительные компании поощряются налоговыми методами в Бельгии, Ботсване, Брунее, Венесу­эле, Гайане, Гане, Индии, Корейской Республике, Корейской Республике, Кувейте, Новой Каледонии, Таити, Тринидаде и Тобаго, Уругвае, Шри- Ланке, Южной Африке;

23) иностранные инвестиции льготируются во Вьетнаме, Гане, Германии;

24) малый бизнес имеет ряд льгот в Германии (в бывшей Восточной Герма­нии), Испании, Корейской Республике, Латвии, Люксембурге, Нигерии (на первые 5 лет по дивидендам), Нидерландах, Панаме, Финляндии, Южной Африке;

25) киноиндустрия, видео- и телевидение льготируются в Испании, Острове Мэн, Таити, Тайване;

26) для судоходных компаний есть льготы в Гонконге, Греции, Кипре, Маври­кии, Норвегии, Сингапуре, Фарерских островах;

27) судостроительные компании льготируются в Дании, Уругвае;

28) телекоммуникационные услуги льготируются в Индии, Украине;

29) транспортные организации имеют существенные льготы в Израиле, Кип­ре, Новой Каледонии, Украине;

30) энергетика льготируется в Доминиканской Республике, Камбодже, Тай­ване;

31) жилищно-коммунальная сфера считается льготной для целей налогооб­ложения в Омане;

32) венчурные компании льготируются в Португалии, Пуэрто-Рико, Тайване;

33) организаторы выставок искусства и антиквары поощряются налоговыми методами в Сингапуре;

34) при осуществлении расчетов наличными предоставляются льготы в Юж­ной Африке;

35) налоговые каникулы установлены: в Боливии (от 3 до 10 лет), в Индии (на 5 лет для предприятий, занимающихся производством или распреде­лением электроэнергии), Камеруне (от 5 до 12 лет), Кипре (до 10 лет для возводимых туристических зданий), в Кувейте (до 10 лет для нефтяных компаний), Нигерии (5 лет новым компаниям в отдельных отраслях про-

мышленности), Омане (5 лет, кроме нефтяных и газовых компаний), Па­рагвае (5 лет освобождение от 95%-ного налога на прибыль), Саудовской Аравии (5-10 лет), Соломоновых островах (5-10 лет при инвестициях более БВО 10 млн), Таити (3-7 лет), Тайване (5 лет), Тринидаде и Тобаго (10 лет), Узбекистане (7 лет), Фиджи (5 лет), Филиппинах (5, 10 лет), Шри-Ланке (5, 10 лет), Южной Африке (2 года); '

36) налоговый кредит предоставляется: в Брунее (согласно единственному на­логовому соглашению с Великобританией), Венесуэле, Люксембурге (12% на 4 года), Малайзии (на капитальные расходы в приоритетных отраслях), Мексике, США (для иностранных компаний) и ряде других стран.

В Бельгии с предоставлением определенных льгот создаются центры занято­сти, координационные центры, распределительные центры, центры обслужива­ния. В Польше налоговое стимулирование происходит путем предоставления возможности вычитать из прибыли до налогообложения определенные инвести­ционные расходы.

Приведенная систематизация основных налоговых льгот, предоставляемых разнопрофильным предприятиям различных стран, может быть использована российскими предприятиями соответствующих отраслей при осуществлении на­логового планирования своей внешнеэкономической деятельности, создания фи­лиалов и представительств.

Следует иметь в виду, что в Монако налоговых льгот не существует. В Новой Зеландии нет специальных налоговых стимулов для увеличения потока денеж­ных средств. В настоящее время в Чехии не предоставляется никаких налоговых льгот или каникул. Любая вновь основанная компания подлежит налогообложе­нию так же, как и другие компании, кроме льгот по коэффициенту автономии. В момент написания учебника на рассмотрении Кабинета находился пакет зако­нов о налогах и льготах, разработанный для стимулирования прямых иностран­ных инвестиций в Чехии. В Швеции не существует особых стимулов для инве­сторов или особого налогового режима.

Таким образом, представленный обобщенный материал показывает, что госу­дарства применяют льготы в тех отраслях, в ускоренном развитии которых они нуждаются на соответствующем этапе своего развития в зависимости от прово­димой экономической политики. Занимаясь вопросами налогового планирова­ния, как в своей стране, так и за рубежом, необходимо тщательно изучать вопро­сы льготирования определенных направлений деятельности в соответствующей стране, в чем существенную помощь может оказать знакомство с приведенной выше систематизацией льгот.

Для предприятий важное значение имеет возможность переноса убытков на прошлое или в будущее. В России, согласно ст. 283 Налогового кодекса, возможен перенос убытков вперед на 10 лет (вместо существовавшей до 2002 г. льготы по учету убытков от основной деятельности для целей налогообложения прибыли в течение последующих 5 лет). Посмотрим, как решается этот вопрос в различ­ных странах. Перенос убытков производится:

1) на любое количество лет вперед — Австралия, Австрия, Боливия, Бразилия (но не более 30% налогооблагаемого дохода), Гайана (до 50% налогооблага­емой прибыли), Гонконг, Кения (за счет того же источника), Кувейт, Люк­сембург, Маврикий, Малавия, Малайзия, Намибия (если продолжает дея­тельность), Новая Зеландия (проверяется преемственность собственности на акции), Оман, Сингапур, Танзания, Уганда, Чили, Швеция, Южная Аф­рика;

2) на любое количество лет вперед и на 1 год назад — Великобритания;

3) на 2 года вперед — Гватемала, США, Украина (20 кварталов), Уругвай;

4) на 3 года вперед — Венесуэла, Доминиканская Республика, Ирландия, Ка­тар, Конго, Коста-Рика (для сельскохозяйственных предприятий — 5 лет), Лаос, Макао, Мозамбик, Нидерланды, Парагвай, Сенегал, Филиппины;

5) на 4 года вперед — Камерун, Марокко, Нигерия, Перу;

6) на 5 лет вперед — Азербайджан, Антильские острова (6 лет — для авиацион­ных и портовых компаний), Аргентина, Бельгия, Берег Слоновой Кости, Бол­гария, Ботсвана (сельское хозяйство, горнодобывающая и разведывательная отрасли — без ограничения), Венгрия (кроме финансовых компаний), Вьет­нам, Гана (горнодобывающая отрасль — без ограничения), Греция, Дания, Египет, Замбия, Индонезия (10 лет для компаний, вкладывающих капитал в приоритетные отрасли), Италия, Камбоджа, Кипр, КНР, Колумбия, Корей­ская Республика (малые предприятия могут относить убытки в прошлое), Латвия, Литва, Монако (при некоторых условиях переносятся назад), Но­вая Каледония, Панама (не более 50% налогооблагаемой прибыли), Польша, Румыния, Словацкая Республика, Республика Словения, Таиланд, Тайвань, Турция, Фарерские острова, Хорватия, Эстония, Япония;

7) на 6 лет вперед — Антигуа и Барбуда, Бруней, Зимбабва (горнодобывающая отрасль — без ограничения), Португалия, Санта-Лючия (не более 50% обла­гаемого дохода), Фиджи;

8) на 7 лет вперед — Папуа-Новая Гвинея (если акционеры не меняются более чем на 50%), Чехия, Швейцария;

9) на 8 лет вперед — Индия (и на один год назад);

10) на 9 лет вперед — Барбадос (5 лет — для страховых компаний);

11) на 10 лет — Норвегия (15 лет — для объектов специального нефтяного нало­га), Финляндия.

В Германии по выбору налогоплательщика убытки для обложения налогом на корпорации могут быть отнесены к предыдущим налоговым периодам и воз­мещены за счет налогооблагаемой прибыли предыдущих двух лет. Оставшиеся убытки относятся к будущим периодам без ограничения срока. Для целей обло­жения торговым налогом убытки можно относить только на будущие периоды.

В Канаде убытки относятся на предыдущие 3 года и последующие 7 лет. На Острове Мэн убытки относятся на предыдущие 3 года.

В Израиле перенос убытков запрещен, они могут быть погашены за счет любых других доходов этого же года. На Мальте, в Саудовской Аравии, Узбекистане, Эквадоре также нет переноса убытка.

Таким образом, Россия, несмотря на то что большинство стран практикует перенос убытков на будущее на 5 лет, последовала примеру своих северных сосе­дей (Норвегии и Финляндии) и с 2002 г. разрешается перенос убытков на 10 лет вперед. Конечно же, целью предпринимательской деятельности является прибыль, а не убытки. Тем не менее для целей налогового планирования целесообразно владеть информацией о возможном переносе убытков для целей налогообложе­ния прибыли.

Завершая обзор специфики налогообложения прибыли в различных странах, хотелось бы отметить, что в большинстве из них данный налог уплачивается еже­годно, хотя есть страны с месячными и квартальными сроками уплаты.

В большинстве из рассмотренных стран действует система налогов на добав­ленную стоимость (value added tax).

Следует отметить, что система прямого и косвенного налогообложения отли­чается структурой налогооблагаемой базы. У НДС она больше, так как допускает вычет только материальных расходов (сырье, материалы и т. п.), а не издержек на заработную плату, резервов, рассмотренных выше, и других расходов, учитывае­мых при налогообложении прибыли. Поэтому в результате обобщения мирового опыта налогообложения считаем возможным предложить унифицированные формулы расчета налога на прибыль и налога на добавленную стоимость, наглядно демонстрирующие различие налоговой базы этих налогов:

Н„П - (Д - Р) х Сп;

НДС-(Д-МЗ)хСдс,

где НиП — сумма налога на прибыль; НДС — сумма налога на добавленную сто­имость; Д — доходы, учитываемые для целей налогообложения; Р — расходы, учи­тываемые для целей налогообложения; М3 — материальные расходы; Сп — ставка налога на прибыль; Сдс — ставка налога на добавленную стоимость.

Следует отметить, что для целей расчета налога на добавленную стоимость ка­питальные затраты списываются не с рассрочкой по годам в виде амортизацион­ных отчислений, а сразу же в момент их осуществления, создавая тем самым сти­мул для обновления производственных мощностей предприятий. Таким образом, база налогов на добавленную стоимость охватывает чистую денежную выручку предприятия и расходы на оплату труда, что упрощает контроль со стороны на­логовых ведомств и ограничивает возможности для использования налоговых льгот. Более того, налоговые льготы по НДС носят, как правило, мнимый харак­тер (см. подробно в параграфе 6.3 главы 6). Таким образом, при налоговом плани­ровании косвенных налогов хозяйствующим субъектам следует ориентироваться не столько на льготы, сколько на уровень ставок по НДС, возможность примене­ния налоговых вычетов и принципы взимания данных налогов.

В ряде стран ставка НДС установлена больше, чем в России. Наибольшая став­ка установлена в Колумбии: 60, 45, 35%; на Ямайке ставка доходит до 40%; в Се­негале может составлять 30, 34%; в Камеруне достигает 27%. Ставка НДС уста­новлена на уровне 25% в Венгрии, Дании, Зимбабве, Уругвае, Фарерских островах, Швеции. В ряде стран ставка может быть 22%: в Польше, Румынии, Финляндии, Хорватии и Чехии. В остальных из рассмотренных стран базовая ставка НДС со­ставляет меньший размер, чем в России, делая их привлекательными для раз­мещения российского капитала с целью снижения налогового бремени. Таким образом, практически все страны, перечисленные выше как имеющие более низкую ставку по налогу на прибыль, имеют также более низкую ставку и НДС. В частности,

более низкая, чем в России, ставка налогообложения, как по косвенным, так и по прямым налогам, установлена в настоящее время в Ботсване, Бразилии, Венесуэле, Гонконге, Иране, Камбодже, Кипре, КНР, Корейской Республике, Лаосе, Лихтен­штейне, Люксембурге, Макао, Нигерии, Нормандских островах, Объединенных Арабских Эмиратах, Омане,-Острове Мэн, Парагвае, в определенных отраслях в Великобритании, США, Тайване, Тринидаде и Тобаго, Фиджи, Филиппинах, Эквадоре.

Следует отметить, что пониженные ставки по НДС страны устанавливают по аналогии с Россией по социально значимым товарам и товарам детского ассорти­мента. По экспорту действует либо 0% ставка, либо происходит освобождение от налогообложения, как это было в России до 2001 г.

В результате обобщения уровня ставок прямых и косвенных налогов в учебни­ке представлена налоговая карта мира. Для предприятия, планирующего осуще­ствлять деятельность в определенной стране или сотрудничать с ее компаниями, важен не средний уровень налогового бремени, а конкретные размеры налоговых ставок. Поэтому на приводимой налоговой карте мира (см. Приложение 4) на осях откладывается максимальный размер налоговых ставок по налогу на при­быль и НДС в соответствующей стране. Анализ данной налоговой карты подтвер­ждает сделанные выводы о предпочтительных странах для сотрудничества и осуще­ствления деятельности российскими предприятиями в целях оптимизации уровня прямого и косвенного налогообложения.

Завершая анализ системы косвенного налогообложения, необходимо осветить и налог с продаж. Во-первых, таким термином называют по сути НДС в Гонконге, Египте, Зимбабве, Индии, Коста-Рике, Лаосе, Малайзии, Намибии, Соломоно­вых островах, Шри-Ланке. Во-вторых, хотелось бы отметить, что параллельное существование двух косвенных налогов (НДС и налога с продаж) допускается в Канаде, Аргентине, Бразилии, Вьетнаме, Израиле, Индонезии, Камбодже, КНР, Маврикии. Конечно, двойное налогообложение, возникающее в результате па­раллельного применения этих двух косвенных налогов, вряд ли может положи­тельно влиять на инвестиционную привлекательность перечисленных стран, а также и России. В данной ситуации оптимизм вселяет лишь то, что с 2004 г. налог с продаж в нашей стране планируется отменить.

Налогообложение имущества также различается по странам. Как правило, облагается налогом имущество всех юридических лиц, в том числе иностранных. Уровень ставок существенно различается по странам. В ряде стран он однозначно установлен ниже максимального размера, применяемого в России (2%): в Азер­байджане, Болгарии, Гайане, Греции, Индии, Индонезии, Италии, Литве, Лих­тенштейне, Люксембурге, Парагвае, Польше, Португалии, Финляндии, Швейцарии, Швеции, Эквадоре. Таким образом, перечисленные страны являются привлека­тельными для размещения активов российских предприятий в условиях действу­ющей в настоящее время в нашей стране системы налогообложения имущества.

Выше, чем в России, ставки налога на имущество установлены в таких странах, как: Антигуа и Барбуда — 14, 20%; Барбадос — 5-10%; Берег Слоновой Кости — 4­15%; Венгрия — 2-6%; Германия — 7-50%; Доминиканская Республика — 4,48%; Замбия —2,5%; Израиль — 2,5%; Иран — 2-8%; Испания — 3%; Камбоджа — 4%; Макао — 16, 10%; Мозамбик — 12, 10%; Намибия — 4, 8%; Пуэрто-Рико — от 6,33 до 8,33%; Сенегал — 15%; Сингапур — 12%; Узбекистан — 4%; Хорватия — 5%; Чехия — 5%. Данные страны по сравнению с российскими условиями менее привлекательны для размещения в них имущества.

Есть ряд стран, имеющих разброс ставок налога на имущество, которые как выше, так и ниже установленных в России. К таким странам относятся: Австрия — 0,2-3,5%; Кипр — 0-3,5%; Коста-Рика — 0,25-3%; Латвия — 0,5, 4%; Южная Аф­рика — 0,25-10% и Япония — 1,4-2,1%. Решая вопрос о целесообразности разме­щения активов в данных странах, целесообразно индивидуально учитывать спе­цифику налогообложения того или иного вида имущества.

Следует отметить, что система льгот по налогу на имущество в разных странах определяется политикой конкретного государства по определению приоритетов развития экономики; наука, социально-культурная сфера и т. п.

И последнее, что хотелось бы отметить по вопросам имущественного налого­обложения. Россия еще только готовится к поэтапному переходу к налогу на не­движимость. В этой связи целесообразно использование имеющегося опыта по данному вопросу таких стран, как Германия, Нидерланды, Швейцария, Швеция, Япония и др.

Многие страны предоставляют дополнительные стимулы для привлечения инвестиций, которые включают: благоприятные условия для снижения стоимо­сти, инвестиционные гранты, региональные гранты, «налоговые каникулы», низ­кие налоговые ставки. То есть для нахождения оптимального расположения опре­деленной деятельности следует рассмотреть и взвесить эти преимущества.

Многие страны разработали законодательства, которые позволяют использо­вать режимы «налоговых раев», являющиеся важным самостоятельным направ­лением международного налогового планирования.

Контрольные вопросы

1. Как определяется резидентство в различных странах?

2. Каковы особенности амортизационной политики в различных странах?

3. Как регулируются расходы для целей налогообложения прибыли в различ­ных странах?

4. В каких странах ставки НДС и налога на прибыль ниже, чем в России?

5. Какое значение для целей налогового планирования имеет налоговая карта мира?

6. Перечислите основные налоговые льготы, предоставляемые в различных странах.

7. В каких странах ставки налога на имущество ниже, чем в России?

3.3.

<< | >>
Источник: Е. С. Вылкова, М. В. Романовский. Налоговое планирование / Е. Вылкова, М. Романовский. — СПб.: Питер,— 634 с.: ил. — (Серия «Учебник для вузов»). 2004

Еще по теме Различие систем налогообложения, существующих в мире:

  1. Глава 13. Транснациональные монополии и финансово-промышленные группы в системе мирохозяйственных связей
  2. 3.3. Влияние факторов внешней среды на развитие системы финансовых ресурсов предприятия
  3. 19.1. Возникновение и развитие налоговых систем в мире
  4. Глава 2. Управление рисками на макроэкономическом и микроэкономическом уровнях. Страхование в системе управления рисками
  5. Различие систем налогообложения, существующих в мире
  6. Налоговые льготы в системе налогового планирования
  7. Изменения в современных фундаментальных правовых системах: англосаксонская система, романо-германская система, современное мусульманское право, современная конфуцианская система
  8. 2. Принципы, определяющие порядок построения, функционирования и развития банковской системы Российской Федерации
  9. § 1. Налогообложение и справедливость
  10. 1.2. Порядок установления налогов и сборов. налогоплательщики и элементы налогообложения
  11. 4.2. понятие и виды источников (форм) налогового права. систематизация налогового законодательства: понятие и виды (инкорпорация, консолидация, кодификация)
  12. ГЛАВА Ш МЕЖДУНАРОДНОЕ ТАМОЖЕННОЕ ПРАВО И ПРОБЛЕМЫ ЕГО ПРИМЕНЕНИЯ В ПРАВОВОЙ СИСТЕМЕ УКРАИНЫ
  13. 13.4. Общественные объединения в политической системе обществ
  14. 1.2. Мировые банковские системы на современном этапе
  15. 25.2. международное корпоративное налоговое планирование. Регионы льготного налогообложения.
  16. 6.3. ОБЗОР АВТОМАТИЗИРОВАННЫХ СИСТЕМ ДЛЯ КОМПЛЕКСНОЙ ОЦЕНКИ ФИНАНСОВОГО СОСТОЯНИЯ
  17. 7.1. Основы системы налогообложения в Российской Федерации