<<
>>

5.2.2. Система бюджетирования в рамках планирования

Бюджетирование означает ориентацию всей деятельности предприятия на цели, имеющие стоимостное выражение. В американской практике очень часто говорят о «планировании прибыли» (Profit Planning).
При эффектив­ном планировании прибыли неуклонно соблюдается принцип установления для каждого структурного подразделения предприятия его вклада в итого­вую прибыль. Во всей системе планирования бюджетирование направлено на формальные цели, т. е. на целеустановки предприятия, выраженные в денежных величинах. В противоположность этому при планировании от­дельных акций на первый план выдвигаются имущественные цели. На практике же границы между планированием акций и бюджетированием очень размыты. Это объясняется тем, что обоснованное планирование стоимостных целевых величин возможно только при одновременном пла­нировании соответствующих необходимых мероприятий.

В литературе бюджетирование определяется по-разному. В этой работе под бюджетированием понимается весь процесс бюджетирования, т. е. составление, принятие, контроль и анализ отклонений бюджета. Система бюджетирования является субсистемой планирования и контроля, которой могут быть подчи­нены планирование и контроль, ориентированные на формальные цели.

5.2.2.1. Система бюджета

Бюджет это план, сформулированный в стоимостных величинах, который с определенной степенью обязательности выполнения задается структурной единице с полномочиями принимать решения на определенный временной период. Исходя из этого, бюджеты можно классифицировать по следующим признакам.

• Структурная единица с полномочиями принимать решения:

— горизонтальная дифференциация по функциям, продуктам, реги­онам или проектам;

— вертикальная дифференциация по уровням иерархии предприятия.

• Срок действия:

— месячный бюджет;

— квартальный бюджет;

— годовой бюджет;

— многолетний бюджет.

• Величина измерения:

— бюджет расходов;

— бюджет затрат;

— бюджет сумм покрытия;

— бюджет оборота.

Различают также жесткие и гибкие бюджеты. Жесткие бюджеты исходят из определенной занятости, в то время как гибкие бюджеты дифференци­руют задаваемые показатели по уровню занятости. Гибкие бюджеты типич­ны прежде всего для производственных центров затрат. Классическими типами бюджетов являются, к примеру, годовой бюджет отдела рекламы или месячный бюджет производственного центра затрат.

Совокупность всех согласованных между собой отдельных бюджетов называют бюджетной системой.

К бюджетной системе принадлежат также отдельные сжатые бюджеты. Сжатие осуществляется по трем направлениям: бюджетированный расчет прибылей и убытков, бюджет финансовых средств (финансовый план), бюджетированный баланс.

В рамках формирования и развития бюджетной системы должна быть определена взаимосвязь между отдельными бюджетами, а также между со­ответствующими содержательными аспектами бюджетов. Бюджетную струк­туру необходимо разрабатывать, отталкиваясь от принципа бюджетной ответственности. Не должно быть ни одного бюджета, который однозначно не находился бы в сфере ответственности определенного лица. Для поло­жительного восприятия и цельности бюджетной системы она должна охва­тывать все подразделения и функции предприятия. Цельность бюджетной системы одновременно является и предпосылкой для возможности матема­тической консолидации отдельных бюджетов в совокупные бюджеты — рас­чет прибылей и убытков, баланс и расчет ликвидности. Эти расчеты обяза­тельно должны быть частью бюджетной системы, так как только в таком случае становятся видимыми различные воздействия на достижение целей

Бюджетная система (комментарии/требования)

Необходимо обращать внимание на полноту бюджетной системы. В зависимости от организационной структуры осу­ществляется функциональная, ориентированная на объекты (продукты, группы клиентов, регионы) и/или проекты диф­ференциация.

Важный принцип: сначала полнота, а потом детализация. Для выполнения функций планирования и управления боль­шим предприятиям необходима глубоко дифференцирован­ная бюджетная система.

Обязательно должны составляться сводные бюджеты всего предприятия, например: краткосрочный бюджет прибыли, бюджетированный баланс и финансовый бюджет. Необходимо обращать внимание на соответствие организа­ционной структуры и институциональной дифференциации бюджетной системы.

На предприятиях с быстро развивающимися производствен­ными программами и высокой технологической динамикой целесообразной представляется более глубокая временная дифференциация. Необходимо ответственно планировать бюджеты на периоды, меньше одного года, а не составлять их, исходя из 1/12 годового бюджета.

Необходимо обращать внимание на соответствие полномо­чий по принятию решений и ответственности за бюджет. Регулярно контролируйте бюджеты на предмет их соблюде­ния.

Для реализации функций планирования, координации и кон­троля необходимо устанавливать «достижимые показатели при условии рационального использования средств».

Во избежание бюджетного застоя бюджет должен содержать показатели производительности.

Интеграция административного стоимостного анализа (на­пример, в соответствии с Промышленным стандартом ФРГ — DIN) в процесс ежегодного бюджетирования способствует в непроизводственных сферах существенному улучшению ис­пользования средств.

Содержание бюджетов и стратегических планов должно быть согласовано.

Композиционные признаки

Дифференциация

и полнота

Обязательность

Бюджетный предел

Бюджетный застой

Бюджеты и стратегические планы

Распределение средств через стратегические бюджеты долж­но учитывать весь временной период стратегии и не ограни­чиваться только следующим бюджетным годом. Каждая составляющая годового бюджета должна соотносить­ся с какой-либо из утвержденных стратегий.

Рис. 5.3. Важнейшие аспекты формирования бюджетной системы (,Dambrovski, 1986, S.

163).

по прибыли и ликвидности. В связи с упомянутым принципом ответствен­ности структура бюджетной системы на практике чаще всего соотносится с организационной структурой.

При создании бюджетной структуры нужно определить рациональную глубину членения бюджетов и их временную дифференциацию. Сформу­лировать приемлемые для всех рекомендации невозможно, поэтому уста­новление тех или иных параметров должно осуществляться с учетом ин­дивидуальных характеристик предприятия. В рамках производственных бюджетов, если доля производства на предприятии существенная, часто прибегают к дальнейшему выделению, например, бюджетов подготовитель­ных сборочных работ, изготовления деталей и окончательной сборки, что соответствует производственным этапам. Предприятия, оборот которых на протяжении бюджетного года значительно изменяется, часто составляют

месячные бюджеты, в то время как при стабильных оборотах, как правило, годовой оборот просто делится на двенадцать. Важные композиционные признаки построения бюджетной системы отражены на рис. 5.3. На рис. 5.4 представлена бюджетная система малого предприятия (сравните с приме­рами на рис. 5.5-5.9).

Бюджет сбыта
Продукт Объем сбыта Цена Выручка от реализации
A* 7000 80 560 000
Б* 5000 120 600 000
В* 4000 110 440 000

1 600 ООО

План производственных действий
Продукт Объем сбыта Обязательный

конечный складской запас

Начальный складской запас Объем производства
А* 7000 700 900 6800
Б* 5000 500 200 5300
В* 4000 400 400 4000

Бюджеты производственных затрат производственных участков
Производственный участок 1 Производственный участок 2 Производственный участок 3
Строка Стандарт­ные часы Стандартные затраты Стандарт­ные часы Стандартные затраты Стандарт­ные часы Стандартные затраты
за час все­го пост. пер. за час все­го пост. пер. за час всего пост. пер.
1 11 000 66 000 44 000 14 000 56 000 56 000 13 000 260 000 65 000
2 6,0 4,0 4,0 4,0 20,0 5,0
3 1,0 6800 40 800 27 200 1,2 8160 32 640 32 640 0,1 680 13 600 3400
4 0,6 3180 19 080 12 720 0,8 4240 16 960 16 960 1,2 6360 127 200 31 800
5 0,2 800 4800 3200 0,2 800 3200 3200 0,5 2000 40 000 10 000
б 10 780 64 680 43 120 13 200 52 800 52 800 9040 180 800 45 200
7 220 1320 800 3200 3960 179 200

Бюджет материальных затрат
Показатели количества и стоимости материала
Кол-во, которое необходимо произвести, шт. Сорт 1 Сорт II Сорт III Сорт IV Совокуп­ные матери­альные затраты
Стандартное кол-во, кг Стандарт­ная стоимость Стандартное кол-во, кг Стандарт­ная стоимость Стандартное кол-во, кг Стандарт­ная стоимость Стандартное кол-во, кг Стандарт­ная стоимость
1 ч Всего (1,0 за 1 кг) 1 ч Всего (2,0 за 1 кг) 1 ч Всего (3,0 за 1 кг) 1 ч Всего (4,0 за 1 кг)
А* 6 800 4 27 000 27 200 1 6 800 13 600 1 6 800 20 400 0 0 0 61 200
Б* 5 300 0 0 0 2 10 600 21 200 3 15 900 47 700 1 5 300 212 000 90 100
В* 400 2 8 000 8 000 0 0 0 0 0 0 4 16 000 64 000 72 000
Расход материала в производстве 35 200 35 200 17 400 34 800 22 700 68 100 21 300 85 200 223 300
Бюджет закупок
Показатели количества и стоимости материала
Сорт 1 Сорт II Сорт III Сорт IV
Стандарт, кол-во, кг Стандарт, стоимость

(1,0 за 1 кг)

Стандарт, кол-во, кг Стандарт, стоимость

(2,0 за 1 кг)

Стандарт, кол-во, кг Стандарт, стоимость

(3,0 за 1 кг)

Стандарт, кол-во, кг Стандарт, стоимость

(4,0 за 1 кг)

Совокуп­ный бюджет закупок
Всего Всего Всего Всего
Расход материала в произв. 35 200 35 200 17 400 34 800 22 700 68 100 21 300 85 200 223 300
+ обяз.
конеч. запас

двухмесячный расход - начальный запас

5 866 12 000 5 866 12 000 2 900 1 000 5 800 2 000 3 783 8 000 11 349 24 000 3 550 10 000 14 200 40 000 37 215 78 000
29 066 29 066 19 300 38 600 18 483 55 449 14 850 59 400 182 515
Рис. 5.6. Пример бюджетной системы II (Ulrich, Hill, Kunz, 1994, S. 87ff)

Строка Производств, участок 4 Производств, участок 5 Совокупный бюджет производственных затрат
Стандарт­ные часы Стандартные затраты Стандарт­ные часы Стандартные затраты
за 1 час всего пост. перем. за 1 час всего пост. перем. пост. перем. всего
1 8000 80 000 80 000 12 000 48 000 144 000 510 000 389 000 899 000
2 10,0 10,0 4,0 12,0
3 0,3 2040 20400 20 400 0,5 3400 13 600 40 800 121 040 124 040 245 480
4 0,8 4240 42 400 42 400 0,1 530 2120 6360 207 760 110 240 318 000
5 0,2 800 8000 8000 2,0 8000 32 000 96 000 88 000 120 400 208 400
б 7080 70 800 70800 11 930 47 720 143 160 416 800 355 080 771 880
7 920 9200 70 280 93 200 93 200

Строка 1 — стандартные затраты при средней занятости Строка 2 — за 1 час

Строка 3 — стандартное время и затраты на производство 6800 А* Строка 4 — стандартное время и затраты на производство 5300 Б* Строка 5 — стандартное время и затраты на производство 4000 В* Строка 6 — всего: стандартные часы и стандартные производственные затраты Строка 7 — отклонение постоянных затрат, обусловленное расхождением между запланиро­ванным и фактическим уровнем занятости

Стандартная калькуляция затрат на производство Материальные затраты
Продукт А * Б * В*
Сорт материа­ла Стандарт, цена за 1 кг Стандарт, кол-во на 1 кг Стандарт, стои­мость Стандарт, кол-во на 1 кг Стандарт, стои­мость Стандарт, кол-во на 1 кг Стандарт, стои­мость
I 1,0 4 4,0 2 2,0
II 2,0 1 2,0 2 4,0
III 3,0 1 3,0 3 9,0
IV 4,0 __ 1 4,0 4 16,0
Всего 9,0 17,0 18,0

Производственные затраты
Про­извол. Станд.
ставка затрат на 1 ч.
Стан­дарт, врем.

(ч)

Стандартные затраты - А* Стан­дарт, врем.

(ч)

Стандартные затраты - Б* Стан­дарт, врем.

(ч)

Стандартные затраты - В*
участок пост. перем. пост. перем. всего пост. перем. всего пост. перем. всего
У' 6,0 4,0 1 6,0 4,0 10,0 0,6 3,6 2,4 6,0 0,2 1,2 0,8 2,0
У2 4,0 4,0 1,2 4,8 4,8 9,6 0,8 3,2 3,2 6,4 0,2 0,8 0,8 1,6
У3 20,0 5,0 0,1 2,0 0,5 2,5 1,2 24,0 6,0 30,0 0,5 10,0 2,5 12,5
у4 10,0 10,0 0,3 3,0 3,0 6,0 0,8 8,0 8,0 16,0 0,2 2,0 2,0 4,0
У5 4,0 12,0 0,5 2,0 6,0 8,0 0,1 0,4 1,2 1,6 2,0 8,0 24,0 32,0
Всего 17,8 18,3 36,1 39,2 20,8 60,0 22,0 30,1 52,1
Стандартные затраты на производство 1 единицы 45,1 77,0 70,1

Бюджет на исследования и разработки

Всего: (постоянные) затраты............................................................................... 180 ООО

распределены на: продукты А*.................................................................................. 25 ООО

Б*..................................... 10 000

В*..................................... 35 000

неделимые: проекты Г*................................................................................................. 40 000

Д*.................................... 70 000

Бюджет администрации и службы сбыта

Всего: (постоянные) затраты .............................................................................. 140 000

распределены на: продукты А*.......................................................................... 10 000

Б*..................................... 30 000

В*..................................... 20 000

неделимые: .................................................................................................................... 80 000

Переменные затраты (комиссионные, фрахт, прочие) - 10% выручки от реализации

Бюджетированный расчет прибыли
» Всего А* Б* в*
Кол-во реализованной продукции Продажная цена Выручка от реализации 1 600 000 7000 80

560 ООО

5000 120 600 000 4000 110

440 000

Произведенное количество 6800 5300 4000
Стандартные производственные затраты на единицу продукции 45,10 77 70,10
Стандартные затраты на производство всего количества 995 680 306 680 408 100 280 400
Изменение запасов (количество) -200 4-300 0
Стандартные производственные затраты величины изменения запасов -14 080 +9020 -23 100 0
Стандартная производственная себестоимость проданных продуктов 981 100 315 700 385 000 280 400
Затраты на исследования, поддающиеся распределению 70 000 25 000 10 000 35 000
Затраты администрации и службы сбыта (постоянные), поддающиеся распределению 60 000 10 000 30 000 20 000
Поддающиеся распределению

переменные затраты администрации и службы сбыта (10% от выручки)

160 000 56 000 60 000 44 000
Всего: поддающиеся распределению затраты 1 271 000 406 700 485 000 379 400
Валовая прибыль (сумма покрытия) 328 900 153 300 115 000 60 600

Неподдающиеся распределению затраты на исследования 110 ООО
Неподдающиеся распределению затраты администрации и сбыта 80 ООО
Отклонение производственных затрат в связи с изменением занятости 93 200
Чистая прибыль 45 700

Инвестиционный бюджет Здания ................................................. 50 000
Машины и другое оборудование...... .... 160 000
210 000

Бюджет финансовых средств
Начальный остаток касса, почтовые чеки, банк 120 000
+ Поступления выручка от реализации продукции + начальный остаток: дебиторы - выходной остаток: дебиторы 1 600 000 200 000
(= 1/6 выручки от реализации) 267 000 1 533 000
- Расходы закупка материала + совокупные производственные затраты + отклонение уровня занятости + исследования и разработки + администрация и сбыт - постоянные + администрация и сбыт - переменные 771 880 93 200 180 000 140 000 160 000 182 515
1 345 080
- амортизационные отчисления: машины 90 000
здания 60 000 1 195 080
+ инвестиционные расходы 210 000
+ сокращение кредиторской задолженности 10 200
Всего: расходы 1 597 795
Выходной остаток 55 205

Бюджетированный баланс
Активы Начало ± Конец
Деньги (касса, почтовые чеки, банк) 120 000 - 64 795 55 205
Дебиторы 200 000 + 67 000 267 000
Материал 78 000 - 40 785 37 215
Готовые продукты 84 030 + 14 080 98 110
Оборудование, машины 540 000 + 70 000 610 000
Здания 600 000 - 10 000 590 000
1 622 030 + 35 500 1 657 530
Пассивы Начало ± Конец
Кредиторы 170 000 - 10 200 159 800
Ссуды 450 000 450 000
Собственный капитал, включая резервы 1 002 030 1 002 030
Прибыль 600 000 + 45 700 645 700
1 622 030 + 35 500 1 657 530

Планирование начинается, как уже упоминалось, с бюджета сбыта. Предприятие производит и продает три различных продукта. С учетом складских запасов составляется план акций для производства, который является базой для бюджетов производственных затрат, а с учетом нор­мативных данных по расходам материалов на единицу продукта состав­ляется бюджет материальных затрат. Бюджет закупок формируется с учетом начальных и конечных запасов бюджета материальных затрат. Планы производственных участков составляются на базе ставок машино- часов по системе гибких расчетов плановых затрат. Затраты на материа­лы и изготовление одного продукта дают в сумме стандартную кальку­ляцию производственных затрат. Постоянные затраты на научно-иссле­довательские разработки, а также административные затраты и затраты по сбыту планируются как паушальная (общая) сумма; при этом они частично распределяются по продуктам, а частично относятся на счет предприятия в целом. С учетом всех запланированных затрат теперь можно перейти к бюджетированному расчету прибыли. Планирование инвестиционных средств позволяет перейти от калькуляционных расчетов к расчетам, ориентированным на потоки платежей. Платежный расчет охватывает бюджетирование финансовых средств и составление планово­го баланса.

При определении содержания бюджетов в каждом случае необходимо взвесить, какие бюджетные величины в качестве заданных показателей действительно соответствуют сфере полномочий ответственного за конк­ретный бюджет. В этом контексте полезным представляется мнение Ка- миллуса. Исходным пунктом концепции Камиллуса является цель бюдже­тирования, т. е. влияние на прибыль. Поэтому задаваемые ответственному за бюджет величины должны выбираться и устанавливаться таким обра-

ЗОМ) ЧТОбы ЭТОТ НОСИТСЛЬ ответственности был В СОСТОЯНИИ ВЛИЯТЬ НН НИХ-

В основе подхода Камиллуса лежит рассмотрение предприятия как модели «вход-процесс-выход». В отношении каждой составляющей кто-то из ру­ководящих работников или имеет полномочия давать указания, или несет ответственность. Общий процесс, реализуемый на предприятии, раскла­дывается таким образом на многие подпроцессы. Важнейшими признака­ми их разграничения служат измеряемость «выхода» и степень известнос­ти процесса.

Используя этот подход, получаем классификационную схему, отражен­ную на рис. 5.10. Управлять структурными подразделениями предприятия, относящимися к типу I, относительно просто, поскольку отношение «вход- выход» прослеживается здесь однозначно. Например, взаимосвязь «вход- выход» на производственных участках точно определяется рабочими пла­нами. В этом случае задается соотношение «вход-выход»; на примере производственного участка это может быть величина материальных затрат или затрат, связанных с работой машинного оборудования, по отношению к количеству произведенных деталей.

В противоположность хорошо известным процессам на производстве процессы, которые ведут, к примеру, к сбыту продуктов, т. е. в подразде­лениях типа 2, менее известны. Однако «выход» здесь можно точно измерить на основании проданного количества продуктов или достигнутого оборота. Поэтому в этой сфере удобной и подходящей задаваемой величиной явля­ется «выход».

Деятельность подразделений, относящихся к типу 3, очень сложно из­мерить только при помощи задаваемых бюджетных величин. Сам процесс получения тех или иных конечных результатов работы здесь более или менее известен, но поскольку «выход» не измеряется, соблюдение преду­смотренных действий и операций ничего не говорит о том, были ли до­стигнуты именно желаемые результаты.

В подразделениях типа 4 нет знаний о процессах и их «выход» неизме- ряемый. Поэтому здесь существует только возможность определять задания по «входу».

Классификация на основании этой схемы проясняет ситуацию по пово­ду того, какой вид центра ответственности необходимо предусмотреть в каждом конкретном случае. Различают центры затрат, прибыли и инвес­тиций. В зависимости от того, известны ли данные о затратах или выруч­ке, а также существует ли дополнительная ответственность за объемы инвестиций, бюджет составляется с различными стоимостными подходами и содержит различные задаваемые величины.

В центрах затрат ответственность направлена прежде всего на затраты, центры прибыли ориентируются на соотношение между ценами, которые должны быть реализованы, и затратами. В то время как в центрах затрат и прибыли задаются определенные мощности, в инвестиционных центрах свобода принятия решений распространяется и на инвестиции, т. е. на изменение мощностей.

5.2.2.2. Специальные инструменты бюджетирования

Выше речь шла о трудностях бюджетирования в центрах затрат, чьи процес­сы и «выход» сложно измерить. В большинстве случаев это административные центры затрат (например, финансовая служба, отдел кадров, отдел информа­ционных технологий) или подразделения, предшедствующие производствен­ному процессу или поддерживающие его (к примеру, отделы исследований и разработок, конструирования, подготовки работ или проверки качества). Кроме того, для центров затрат в этих сферах характерно возникновение краткосрочных, как правило, постоянных косвенных затрат, а также пробле­мы при распределении этих затрат на другие центры затрат в рамках произ­водственного учета. Потому в этих сферах уже давно применяются специаль­ные инструменты бюджетирования, особенно если предприятие находится в кризисной ситуации. Можно отметить, что названные подразделения косвен­ных затрат все чаще становятся объектами рационализаторских программ.

Процесс

Тип 1

большинство производственных подразделений

(рассмотрение эффективности

взаимосвязи «вход - выход»)

Тип 2

штабные подразделения — юридический отдел или отдел маркетинга

(рассмотрение эффективности «выхода»)

Тип 3

некоторые штабные подразделения — отдел кадров

(рассмотрение процессов, последовательности шагов и практических действий)

Тип 4

отдел исследований и разработок

(рассмотрение ресурсов, задействованных на «входе»)

известен не известен

измеряем

не измеряем

Рис. 5.10. Матрица: процесс - «выход» (Camillus, 1984, р. 5)

В этом контексте рассмотрим два инструмента— анализ косвенных затрат (АКЗ) и бюджетирование с нулевой базы (БНБ). Задача обоих инс­трументов состоит в том, чтобы затраты и производительность в подраз­делениях косвенных затрат подвергались систематическому анализу, чтобы эти затраты и производимые результаты исследовались на предмет их не­обходимости или целесообразности и на основании этого разрабатывались мероприятия, направленные на снижение косвенных затрат. Оба инстру- ментэ. требуют очень больших усилий и поэтому используются только в отдельных случаях; при этом фаза подготовки и анализа реализуется в форме многомесячного проекта и, как правило, при поддержке внешних экспертов. В то время как АКЗ направлен в итоге на экономию затрат, при БНБ осуществляется перераспределение ресурсов в пользу стратегически важной деятельности и целей предприятия. Практика, однако, показывает, что снижение затрат достигается только на короткое время и после реали­зации программ экономии затрат последние довольно скоро снова начи­нают расти.

«Выход»

На фоне проблемы косвенных затрат, которая в сегодняшних услови­ях становится все актуальнее, особым спросом пользуются инструменты

поточного и постоянного управления косвенными затратами. Поэтому, рассматривая ниже менеджмент процессов и расчет затрат по процессам, мы представим современные подходы, которые отвечают этим требованиям.

Методики АКЗ и БНБ разработаны так, что они подвергают рассмотре­нию прежде всего достижения (результаты) отдельных организационных единиц. Интегрированное рассмотрение процессов формирования потоков материала и информации на всем предприятии если и происходит, то лишь побочно и фрагментарно. Исследования показывают, что существенные рационализаторские возможности и улучшение качества (в смысле лучше­го выполнения поставленных задач) могут быть достигнуты только путем подходов, ориентированных на процессы {ЗШетщ, 1988) (рис. 5.11).

Повторяющиеся административные процессы (например, финансовая бухгалтерия, расчет затрат, обработка заказов) не принципиально отлича­ются от производственных процессов. Часто такие процессы можно выра­зить алгоритмами, о чем свидетельствует широкое проникновение инфор­мационных технологий в административную сферу. В противоположность производственным процессам, при которых контроль количества «выхода», заданных затрат и критериев качества является важнейшим моментом всех планируемых и выполняемых мероприятий, административные процессы на большинстве предприятий с такой последовательностью не планируют­ся и не контролируются.

Однако общие черты повторяющихся административных и производст­венных процессов, как представляется, свидетельствуют о целесообразнос­ти перенесения методов, которые оправдали себя в производственной сфере, и в административную сферу. Конкретно это означает анализ отдель­ных действий и содержания работы, их структуризацию и качественное измерение с учетом точек соприкосновения с другими подразделениями.

Место Место Место Место Место

пересе- Пересе- пересе- пересе- пересе­

чения чения чения чения чения

Цель менеджмента процессов состоит также в оптимизации админист­ративных действий, в уменьшении затрат и повышении производитель­ности в административной сфере.

Успешный менеджмент процессов невозможен без информации о за­тратах по процессам. Это новый подход, благодаря которому в сфере кос­венных затрат можно осуществить планирование и контроль затрат по центрам и в зависимости от результатов деятельности (см. раздел 4.2.2.1). Если процессы, их количественная конфигурация, а также измеряемые величины, которые отражают определенную ситуацию, известны, то ничто не может препятствовать аналитическому планированию косвенных затрат. Аналогично через количество процессов может осуществляться контроль и поточное управление косвенными затратами. Если с опорой на эту ин­формацию принимаются решения, то необходимо учитывать, что из-за существования постоянных затрат успех этих решений наступает с опре­деленной временной задержкой.

Поскольку расчет затрат по процессам был детально представлен в раз­деле 4.2.2.1, здесь лишь подчеркнем пригодность этого инструмента для осуществления ежегодного бюджетирования.

5.2.2.3. Процесс бюджетирования

По критерию принципиального направления формирования бюджетов различают следующие методы их разработки — «сверху вниз», «снизу вверх» и «встречного потока». При применении в процессе бюджетирования ме­тода «сверху вниз» подчиненные бюджеты выводятся из соответствующих вышестоящих бюджетов. В противоположность этому при бюджетировании по принципу «снизу вверх» вышестоящие бюджеты обобщают результаты планирования на нижних уровнях бюджетирования. В то время как при первом подходе основным преимуществом является направленность про­цесса бюджетирования на цели предприятия, в качестве важных сильных сторон второго метода рассматриваются более глубокая детализация ин­формации и большая мотивированность нижних уровней. При использо­вании метода «встречных потоков» предпринимается попытка использовать преимущества обоих методов и избежать их недостатков.

Традиционно считается, что наилучшим подходом является метод «встречных потоков» с началом «сверху вниз». Это означает, что целевые величины процесса бюджетирования задаются руководством предприятия в форме средних обобщенных данных и плановых предпосылок и бюд­жеты составляются на основании этих заданных величин в различных структурных подразделениях. Этот процесс схематически представлен на рис. 5.12.

Определение средних обобщенных показателей осуществляется на ос­новании стратегического планирования и вытекающих из него ключевых величин планирования на несколько последующих лет. Дополнительно эти обобщенные данные могут включать целевые задания руководства предприятия, касающиеся только следующего планового года. Как прави­ло, используют перспективный расчет результатов деятельности предпри­ятия на конец текущего года, чтобы учесть в этом процессе текущую ситуацию.

Средние показатели отражают стратегические представления руковод­ства предприятия о целевых заданных величинах на следующий хозяйст­венный год. Поэтому и стратегическое планирование является обяза­тельной предпосылкой обоснованного установления плановых средних показателей.

На этой базе осуществляется планирование в отделах и управлениях. Плановой целью служат плановые средние показатели, установленные руководством предприятия. Сначала, насколько это возможно и целесооб­разно, осуществляется количественное планирование. После этого количест­венные величины пересчитываются в стоимостные показатели. Поскольку между отдельными планами существуют разнообразные взаимосвязи и взаимозависимости, интенсивная встречная координация является необхо­димым условием процесса планирования. Контроллинг консультирует планирующие подразделения, предоставляет в их распоряжение информа­цию и инструменты планирования, проводит согласование отдельных

После составления планов подразделений контроллинг, обобщая их, формирует планы результатов деятельности предприятия. Тем самым ста­новится ясной степень достижения заданных средних показателей в про­цессе планирования. Если эти показатели не были достигнуты, то созданные планы должны подвергнуться пересмотру, с тем чтобы исчерпать все воз­можности достижения заданных руководством уровней. Это значит, что совместно с ответственными за планирование контроллинг должен проана­лизировать все частные планы на предмет реализации дополнительных мероприятий для увеличения оборота или уменьшения затрат. Если задан­ные показатели достигаются или, несмотря на все усилия, не могут быть достигнуты в связи с конкретной ситуацией, контроллинг готовит конечные варианты планов для правления предприятия. Правление предприятия принимает решение об утверждении планов в представленном виде. В слу­чаях недостижения заданных руководством показателей оно должно про­верить, не были ли предусмотренные показатели завышены и теперь должны быть откорректированы или все же существуют возможности для улучшения ситуации.

После утверждения планы становятся основой деятельности в следу­ющем хозяйственном году. Если же правлением предприятия планы утверждаются только с определенными оговорками, то контроллинг включает в уже существующие планы эти дополнительные условия. При полном отклонении планов цикл планирования должен начаться по- новому.

Цели из стратегического планирования Специальные цели руководства
и
ЗАДАННЫЕ СРЕДНИЕ ПОКАЗАТЕЛИ ДЛЯ ОПЕРАТИВНОГО

ПЛАНИРОВАНИЯ

----------------------- >

________________________ У___________

Разработка плана

ответственными при

всех сфер ответственности

— заводы

— рынки

— центры затрат

— продуктовые группы

— инвестиции

поддержке контроллинга

V

Рис. 5.12. Процесс оперативного планирования

Децентрализованное бюджетирование может осуществляться только при условии своевременной подготовки исходной информации, необходимой для составления бюджетов. Поскольку взаимозависимость бюджетов обус­ловливает вхождение информации многих бюджетов в содержание других

бюджетов, то теоретически бюджетирование должно происходить синхрон­но. Однако на практике комплексность этого процесса приводит к тому, что он протекает последовательно.

Важнейшим инструментом временной координации является календарь бюджетирования. В нем точно определяются отдельные шаги бюджетиро­вания, как с точки зрения временных рамок, так и в плане ответственности. Только при своевременном завершении формирования планов подразде­лений — несмотря на их взаимопроникновение — возможна бесперебойная реализация процесса бюджетирования. В случаях повышенной взаимоза­висимости отдельных бюджетов в процессе бюджетирования рекомендует­ся выделять «контрольные места», что позволяет уменьшить последующие усилия по координации.

Для составления бюджета существуют многочисленные инструменты планирования. Поскольку каждое планирование связано с ориентацией на будущее, особое значение имеют методы прогнозирования, которые, к примеру, могут применяться для определения оборотов на бюджетный период.

Для большинства бюджетов существенной информационной и инстру­ментальной базой служат различные инструменты учета:

• бюджетирование финансовой сферы в значительной степени базиру- ется на финансовых расчетах;

• при составлении инвестиционного бюджета очень часто используют­ся методы инвестиционных расчетов;

• в производственной сфере бюджеты центров затрат разрабатывают­ся, как правило, при помощи гибких расчетов плановых затрат;

• в сфере исследований и разработок опираются на методы проектно-

ГО ПЛЗ.НЙрОВ^НЙЯ)

• расчеты прибыльности продуктов и сегментов рынка являются ти­пичными примерами инструментов создания маркетинговых бюдже­тов;

• различные методы расчета краткосрочной прибыли применяются для составления бюджетированного расчета прибылей и убытков.

Информационные технологии представляют сегодня тот инструмент, без которого практически невозможно бюджетирование на средних и круп­ных предприятиях. Объемы данных, которые должны быть обработаны, делают мануальное бюджетирование невозможным. Кроме этого, модели­рующие и вычислительные мощности современной информационной техники позволяют имитировать во время процесса бюджетирования не­обходимые ситуации и процессы. Таким образом может быть раскрыто влияние различных вариантов действий на бюджетную систему в целом и значительно улучшено качество планирования.

Отслеживание соблюдения бюджетов является предметом бюджетного контроля. При помощи сравнений «заданное-факт» можно установить отклонения от плана и обратить на это внимание ответственных за бюджет. Бюджетный контроль ни в коем случае не должен ограничиваться, однако, простой констатацией отклонений; его основная задача состоит в опреде­лении причин отклонений. Поэтому важными инструментами бюджетно­го контроля являются названные выше формы анализа отклонений, так как только знания о причинах отклонений позволяют прибегнуть к целесооб­разным контрмерам. Таким образом замыкается круг положений о плани­ровании, контроле и корректировке.

Инструментарий анализа в значительной степени зависит от первичных систем расчета затрат и выручки. Если расчет затрат производится по сис­теме гибкого расчета плановых затрат, то для производственной сферы открывается дифференцированная система анализа. После математическо­го установления тех или иных отклонений их можно подвергнуть деталь­ному рассмотрению с использованием специальных перечней ключей о причинах отклонений.

Наряду с установлением причин отклонений особенно важно оценить их значение. Повышенное внимание должно уделяться отклонениям, ко­торые существенно влияют на прибыль или ликвидность. Одна из возмож­ностей состоит также в ранжировании отдельных отклонений по критерию их влияния на прибыль. Для бюджетного контроля полезны также различ­ные статистические методы. Они могут быть использованы для оценки значимости отклонений. Кроме этого, при помощи статистических методов можно получить знания о развитии в будущем, например, используя раз­ные варианты анализа тенденций.

Основные композиционные признаки процесса бюджетирования обоб­щены на рис. 5.13.

5.2.2.4. Органы бюджетирования

Определяя организацию процесса бюджетирования, необходимо прежде всего ответить на вопрос, кто и какие задачи будет выполнять в рамках этого процесса. Один из важнейших моментов состоит в разграничении задач по составлению бюджета и управления процессом бюджетирования, направленным на обеспечение функционирования и дальнейшее развитие системы бюджетирования.

Составление бюджетов входит в сферу деятельности линейного менедж мента; при этом, как правило, одни и те же лица отвечают за планы ме­роприятий и бюджеты. Составление бюджета с организационно-структур­ной точки зрения должно дифференцироваться таким образом, чтобы иерархически подчиненные подразделения разрабатывали предложения по бюджету, которые предоставлялись бы руководителям на утверждение. Линейный менеджмент занимается выполнением задач по бюджетированию прежде всего в период планирования. В противоположность этому, для выполнения многочисленных задач управления бюджетным процессом, как

Структура процесса бюджетирования (указания/требования)

Метод «встречных потоков» «сверху вниз» как компромисс меж­ду требованиями планирования и мотивацией сотрудников. Интенсивный информационный обмен (формальный и нефор­мальный) между составителями бюджетов облегчает последу­ющие координирующие усилия специальных органов бюдже­тирования.

Для своевременного учета взаимозависимости бюджетов в процесс бюджетирования заблаговременно должны быть встроены «места контроля».

Для предприятий, имеющих много подразделений, а также для предприятий, оказывающих значительное влияние на окружа­ющую среду, более приемлемо «квазисинхронное» бюджети­рование.

При значительном влиянии на окружающую среду целесооб­разно параллельное планирование бюджета и мероприятий, что повышает гибкость всей системы планирования и контроля.

Регулярный контроль всех бюджетов; при менее значимых бюджетах возможен глобальный контроль (сначала полнота, а потом детализация).

При значительном влиянии на окружающую среду ежемесяч­ный контроль (в зависимости от отрасли на некоторых пред­приятиях даже чаще).

Ежемесячные и кумулированные сравнения «факт-прошлый год», «заданное-факт», «заданное-будет» (концентрация на ве­личины, существенно влияющие на прибыль). В связи с сокращением в течение хозяйственного года даль­ности сравнения «заданное-будет» оно должно дополняться параллельным расчетом ожидаемых показателей (Forecast) для факторов, важных для всего бюджета и тем самым для прибы­ли (дальность действия как минимум 12 месяцев). При высокой динамике общий бюджет предприятия должен включать «грубые количественно измеряемые нормативные величины» (Hardspots) и «нормативные величины на базе вер­бальных прогнозов» (Softspots).

Бюджет контроля с границами толерантности. Границы толерантности должны интерпретироваться как свое­го рода триггер: при выходе за их пределы должны «автома­тически» следовать предложения о конкретных мероприя­тиях.

Необходима при высокой технологической динамике и высо­кой динамике программ.

Композиционный признак

Вертикальная координация планирования бюджета

Временная координация планирования бюджета

Объемы и ритмичность контроля

Методика контроля

Границы толерантности

Гибкость

Достигается как путем гибких бюджетов, так и через саму гиб­кость процесса бюджетирования (переплетение гибкостей).

Рис. 5.13. Основные моменты организации процесса бюджетирования (Dambrowski, 1986, S. 225)

правило, создается специальный орган. Контроллер получает при этом центральную роль. Его важнейшие задачи состоят в построении системы бюджетирования и управлении ею, а также в обеспечении информацией подразделений, занимающихся разработкой бюджетов. Крупные предпри­ятия часто делегируют эти задачи самостоятельным отделам бюджетиро­вания. Некоторые крупные предприятия для адекватного распределения ресурсов дополнительно создают бюджетные комитеты, в которых пред­ставлены структурные подразделения предприятия. Однако при этом воз­никает опасность чрезмерной ориентации бюджетирования на краткосроч­ные цели предприятия.

Очерченное здесь разграничение задач на практике не всегда соб­людается. Специальные органы бюджетирования частично выполняют и материальные задачи, а линейный менеджмент на некоторых пред­приятиях занимается формальными вопросами. Но с возрастанием масштабов предприятия разграничение задач приближается к описан­ному выше.

5.2.2.5. Деловая ситуация: бюджет прибыли АО «Альфа»

Служба сбыта фирмы «Альфа» продает четыре группы товаров. Эти груп­пы практически независимы друг от друга, но их реализация возможна через общую службу сбыта. Все четыре группы товаров предлагаются на трех рынках, один из которых (рынок А) является иностранным. Рынки В и С— внутренние, четко разграниченные в пространственном отношении. На всех трех рынках предприятие имеет по одному филиалу.

Центральный офис службы сбыта фирмы «Альфа» находится в одном из больших городов на севере Германии. Организационно центральный офис структурирован так, что наряду с отделами, общими для всех четырех товарных групп (в первую очередь правление, центральная администрация, учет), он имеет по каждой из четырех групп товаров специальные отделы закупок и продаж, что обеспечивает охват и учет особенностей товаров каждой группы.

Поскольку ситуация как по группам продуктов, так и на трех рынках неодинакова, то взаимное согласование и координация частичных планов приобретает особое значение. Кроме этого, правление большое внимание уделяет тому, чтобы воздействия на прибыль изменившихся ожиданий и перспектив предпринимательской деятельности могли оцениваться макси­мально быстро. Прежняя система бюджетирования прибыли, которая ба­зировалась на системе расчета полных затрат (распределение косвенных затрат через надбавки), не удовлетворяла этому требованию.

Бюджетирование оборота. После многих совещаний с участием членов правления и руководителей отделов продуктовых групп на следующий год был разработан бюджет оборота (тыс. евро). При планировании исходили из того, что цены продуктов, несмотря на разные рыночные условия, на всех рынках будут одинаковыми.

Продуктовая Рынок Сумма по продуктовой группе
группа А В с
I 5000 3000 500 8500
II 2000 3000 500 5500
III 1600 3000 1400 6000
IV 400 800 1200
Сумма по каждому рынку 9000 9000 3200 21 200

Бюджет закупок. Как свидетельствует опыт, складские запасы на протя­жении года остаются относительно постоянными. Эта предпосылка легла в основу планирования и на рассматриваемый период, таким образом, количество продуктов, которые необходимо закупить, полностью соответст­вует количеству продуктов, подлежащих реализации. По каждой группе товаров после этого на следующий год были бюджетированы показатели по закупкам (тыс. евро).

Продуктовая группа I 7650

Продуктовая группа II 4400

Продуктовая группа III 5100

Продуктовая группа IV 840

Бюджет затрат. Кроме указанных закупочных затрат, другие заслужи­вающие внимания затраты, зависящие от оборота, не возникают. Издержки по оплате процентов не должны включаться в план затрат, так как они рассматриваются отдельно за рамками расчетов, которые здесь должны быть сделаны. Ожидаются следующие затраты, независящие от оборота (тыс. евро).

Имущественные затраты и затраты на персонал центрального офиса 1620

Из них: правление 300 центральная администрация

отдел закупок и продаж I ^00

отдел закупок и продаж II 270

отдел закупок и продаж III 270

отдел закупок и продаж IV 280

1200

Имущественные затраты и затраты на персонал филиалов

Из них: филиал А 400

филиал В 400

филиал С

Для рекламных мероприятий правление представило бюджет в размере 200 000 евро и ожидает предложений о распределении этой суммы но продуктам, чтобы достичь как можно большей прибыли. При этом необ­ходимо исходить из того, что рекламная акция для одного продукта на одном рынке стоит 11 000 евро. Из-за ограниченного количества сотруд­ников, ответственных за рекламу, для каждого продукта на каждом из рынков в рассматриваемый период может быть проведено только две рекламные акции. Далее правление исходит из того, что благодаря рек­ламной кампании объемы оборота по каждой рекламной акции на отдель- ных рынках изменятся.

Продукт I + 3%

Продукт II + 5%

Продукт III + 5%

Продукт IV + 10% начального оборота.

Задание 1.

Разработайте бюджет прибыли АО «Альфа».

Задание 2.

Какие продукты и на каких рынках с точки зрения показателя прибыли должны рекламироваться? Какие последствия для прибыли возможны? Достаточно ли предусмотренного бюджета на рекламу?

Решение

Задание 1 (см. рис. 5.15).

Задание 2.

Релевантный критерий для принятия решения при неизменных посто­янных затратах:

Сумма покрытия (СП) I / € оборота (фактор суммы покрытия оборота - фактор СПО);

фактор СПО х прирост оборота = прирост СП на € оборота.

Фактор СПО х прирост оборота = прирост СП на € оборота

I 0,1 х 0,03 = 0,003

II 0,2 х 0,05 = 0,01

III 0,15 х 0,05 = 0,0075

IV 0,3 х 0,1 = 0,03

18 рекламных акций, поскольку возможно девять комбинаций «продукт/рынок» с двумя акциями по каждой комбинации.

СП I - прирост по каждой рекламной акции (тыс. евро).

Рынки
А В С
I 15 15 9 1,5
II 20 20 30 30 5
III 12 12 22,5 22,5 10,5 24
IV 12 12 24

Отдельные акции должны принести как минимум 11 000 евро прирос­та СП.

14 акций на рынках A/I-A/IV, Б/И, Б/Ш, B/IV брутто-прирост СП 271 000 €

•/• дополнительные затраты 154 000 €

улучшение результата 117 000 €

200 000 /• 154 000 = 46 000 € может быть использовано для выполнения других целей!

СП 1 (оборот, закупочные затраты) по филиалам Сумма СП 1 Пост, затраты закуп, и сбыт СП II •/• пост, затр. филиал. СП III Пост, затраты сферы деятел. Резуль­тат
А В С
1

II

Сумма покрытия (СП) 1 по товарным группам

III

IV

Об. Зат. СП 1 5000 4500 500 СПО 0,1 3000 2700 300 СПО 0,1 500 450 50 СПО 0,1 850 300 550
Об. Зат. СП 1 2000 1600 400 СПО 0,2 3000 2400 600 СПО 0,2 500 400 100 СПО 0,2 1100 270 830
Об. Зат. СП 1 1600 1360 240 СПО 0,15 3000 2550 450 СПО 0,15 1400 1190 210 СПО 0,15 900 270 630
Об. Зат. СП 1 400 280 120 СПО 0,3 800 560 240 СПО 0,3 360 280 80
Сумма всех СП 1 1260 1350 600 \3210

3210\^

1120
•/• постоянные затраты филиалов 400 400 400 1200
СП II 860 950 200 Ч\2090 20104. 1200
•/• постоянные затраты служб закупок и сбыта 1120 1 г
СП III 890^
Постоянные затраты сферы деятельности ж

500^

Результат деятельности 390

Рис. 5.15. План результативности по филиалам и товарным группам, тыс. евро

<< | >>
Источник: Horvath & Partners; Пер. с нем.. Концепция контроллинга: Управленческий учет. Система отчетнос­ти. Бюджетирование. — 2-е изд. — М.: Альпина Бизнес Букс, — 269 с.. 2006

Еще по теме 5.2.2. Система бюджетирования в рамках планирования:

  1. 10.6. Поведенческие аспекты введения системы бюджетирования
  2. 3.5. Финансовое планирование
  3. Выстраивание системы бюджетирования
  4. 76. ФИНАНСОВАЯ СТРАТЕГИЯ ПРЕДПРИЯТИЯ
  5. Тема 2.2. Научные подходы и методы воздействия на персонал, используемые в системе бюджетирования
  6. Тема 3.3. Методология планирования в системе бюджетирования
  7. 5.3. ФИНАНСОВОЕ ПЛАНИРОВАНИЕ В СИСТЕМЕ БЮДЖЕТИРОВАНИЯ ТЕКУЩЕЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ
  8. 5.3.2. Бюджетирование и бизнес-планирование в системе управления фирмой
  9. Объекты оценки финансовой политики
  10. Методика оценки финансовой политики
  11. 2.4.СИСТЕМЫ И МЕТОДЫ ФИНАНСОВОГО ПЛАНИРОВАНИЯ
  12. 7.1. Основные причины банкротства организаций
  13. 2.3. СИСТЕМЫ И МЕТОДЫ ФИНАНСОВОГО ПЛАНИРОВАНИЯ