8.3. Учет затрат на производство продукции (работ, услуг) и калькулирование себестоимости

Издержки — это величина затрат организации на определенные це­ли за определенный период.

Различают издержки производства и издержки обращения. Издержки производства — это величина затрат организации на про­изводство продукции (работ, услуг) за определенный период.

Издержки обращения — это величина расходов организации на продажу продукции (работ, услуг) за определенный период.

Издержки производства включают в себя производственную себе­стоимость готовой продукции (работ, услуг) и себестоимость незавер­шенного производства:

Издержки производства = Производственная себестоимость готовой продукции (работ, услуг) + Себестоимость незавершенного производства.

Производственная себестоимость готовой продукции (работ, услуг) — это стоимость израсходованных на производство готовой продукции (работ, услуг) материальных, трудовых и прочих ресурсов.

Сумма производственной себестоимости готовой продукции (работ, услуг) и расходов на продажу образует полную себестоимость про­данной продукции (работ, услуг):

Полная себестоимость проданной продукции (работ, услуг) = = Производственная себестоимость готовой продукции (работ, услуг) + Расходы на продажу.

Текущий (ежедневный) учет затрат на производство может осущест­вляться:

• по фактической производственной себестоимости;

• по нормативной себестоимости.

Учет по нормативной себестоимости обычно используется в отрас­лях с массовым и серийным характером производства и с большой номенклатурой готовой продукции. Для организации бухгалтерского учета затрат нормативным методом разрабатываются и утвержда­ются нормы основных затрат производства, а также сметы расходов на обслуживание производства и управление.

Себестоимость незавершенного производства — это стоимость про­изводства продукции (работ, услуг), которые в конце отчетного периода находятся в процессе обработки (переработки) на различных стадиях.

При формировании себестоимости производства продукции (работ, услуг) должна быть обеспечена группировка затрат по следующим элементам:

• материальные затраты;

• затраты на оплату труда;

Незавершенное производство (баланс)

Готовая продукция (баланс)

Продажи (отчет о прибылях и убытках)

Рис. 8.1

В РФ организации рассчитывают два варианта себестоимости: один — для целей бухгалтерского учета, другой — для целей налогообложения. В финансовом учете в себестоимость продукции (работ, услуг) возможно включать все фактически произведенные затраты, что позволяет опреде­лять реальный финансовый результат хозяйственной деятельности. Для целей налогообложения фактическая себестоимость продукции (работ, услуг) корректируется с учетом утвержденных норм и ограничений, устанавливаемых государством по отдельным лимитируемым элемен­там затрат.

Расчет себестоимости отдельных видов продукции (работ, услуг) называется калькуляцией.

Калькуляционные статьи — это затраты определенного экономи­ческого содержания, образующие себестоимость готовой продукции (работ, услуг).

Перечень калькуляционных статей и методы их распределения по видам продукции (работ, услуг) определяются организациями само­стоятельно, исходя из структуры и характера производства.

Типовыми статьями, образующими себестоимость продукции (ра­бот, услуг), являются:

• материалы (сырье, топливо, полуфабрикаты, возвратные отходы);

• заработная плата производственных рабочих;

• общепроизводственные расходы: заработная плата рабочих, обслу­живающих производственные основные средства; амортизация и текущий ремонт производственных основных средств; прочие про­изводственные расходы;

• общехозяйственные расходы: заработная плата административно- управленческого персонала; служебные командировки; представи­тельские расходы; подготовка кадров; охрана труда; амортизация основных средств и нематериальных активов для управленческих нужд; прочие управленческие расходы;

• начисления на фонд оплаты труда (единый социальный налог);

• потери от брака;

• расходы на продажу (упаковка, реклама, доставка).

По отношению ко времени осуществления хозяйственного про­цесса различают калькуляции плановые и фактические.

Плановые калькуляции составляются до начала отчетного периода для определения средней себестоимости продукции (работ, услуг) на планируемый период.

Калькуляции, составляемые на основе данных бухгалтерского учета после совершения хозяйственных процессов, называются фактическими.

В зависимости от характера производственного процесса исполь­зуют различные методы калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг): позаказный, попередельный, нормативный.

Позаказный метод калькулирования себестоимости используется в единичных и мелкосерийных производствах, например в машинострое­нии (постройка корабля, самолета, изготовление турбины и т. п.), а так­же при осуществлении ремонтных работ.

При позаказном методе объектом калькулирования является про­изводственный заказ, под которым понимают изделие, мелкие серии одинаковых изделий или отдельные виды работ. Отчетная калькуля­ция при позаказном методе рассчитывается после выполнения заказа. Все затраты по изготовлению продукции, работ и услуг учитываются в составе незавершенного производства до выполнения заказа. Одна­ко если заказ имеет длительный период производства (выполнения), то соответствующая часть затрат может списываться на финансовый результат по мере готовности заказа.

Потредельный метод калькулирования себестоимости применяется в производствах с разделением технологического процесса на отдель­ные фазы обработки (переделы) исходного материала (рис. 8.2).

Рис. 8.2

Себестоимость полуфабрикатов по каждому переделу не исчисля­ется, калькулируется только себестоимость готового продукта. Стои­мость израсходованного исходного сырья включается в себестоимость полуфабрикатов только первого передела.

Пример. За отчетный период выпуск готовой продукции на предпри­ятии составил 50 единиц.

• в первом переделе — 10 ООО руб.;

• во втором переделе — 13 ООО руб.;

• в третьем переделе — 9000 руб.

Фактические затраты на производство выпущенной готовой продук­ции составили: 22 000 + 10 000 + 13 000 + 9000 = 54 000 руб.

Себестоимость единицы выпущенной готовой продукции: 64 000 / 50 = = 1080 руб.

Нормативный метод калькулирования себестоимости использует­ся в отраслях промышленности с массовым типом производства. Этот метод основывается на учете затрат по текущим нормам, разрабатыва­емым предприятиями. Обособленно осуществляется учет отклонений фактических затрат от текущих норм. Систематически ведется пере­смотр текущих норм.

Классификация производств

Основное производство — это основные цеха, участки и другие струк­турные подразделения, специализирующиеся на изготовлении про­фильной продукции (работ, услуг).

Вспомогательные производства создаются для обслуживания основ­ного производства, например цеха по производству различных видов энергии (электростанция, парокотельная, компрессорная станции), по изготовлению инструмента, ремонтные участки. Часть продукции вспо­могательных производств может продаваться на сторону.

Классификации издержек производства

1. По отношению к производственному процессу.

Основные — это издержки, которые непосредственно связаны с про­цессом производства продукции (фонд оплаты труда рабочих вместе с начисленным единым социальным налогом, сырье и материалы, амор­тизация производственного оборудования). Используемые счета: № 20 «Основное производство», № 23 «Вспомогательные производства».

Накладные — это издержки по управлению и обслуживанию про­изводственного процесса. Используемые счета: № 25 «Общепроиз­водственные расходы», № 26 «Общехозяйственные расходы».

2. По отношению к объему производства.

Постоянные — это издержки производства, величина которых не изменяется или изменяется очень незначительно при изменении объема производства (отопление, освещение, амортизация основных средств).

Переменные — это издержки производства, величина которых изменя­ется пропорционально изменению объема производства продукции (сы­рье и материалы, зарплата производственных рабочих). Следовательно, их величина на каждую единицу продукции остается неизменной.

3. По способу отнесения на себестоимость.

Прямыми называются издержки производства, которые можно пря­мо отнести на соответствующий вид изготавливаемой продукции, вы­полняемой работы или оказываемой услуги (сырье и материалы, зар­плата производственных рабочих).

Косвенные — это издержки производства, которые одновременно от­носятся ко всем видам изготавливаемой продукции. Их распределяют пропорционально какой-либо базе.

4. По месту возникновения.

Производственные — это издержки, возникающие в процессе произ­водства продукции (работ, услуг).

Непроизводственные — это издержки, возникающие в процессе про­дажи продукции (работ, услуг).

Счета для учета издержек производства:

1. Счет № 20 «Основное производство». По дебету счета отражаются:

• прямые затраты, непосредственно связанные с выпуском продук­ции, выполнением работ и оказанием услуг, а также затраты вспо­могательных производств;

• косвенные расходы, связанные с управлением и обслуживанием основного производства;

• потери от брака.

По кредиту отражаются суммы фактической себестоимости выпу­щенной из производства продукции (работ, услуг). Сальдо по счету по­казывает стоимость незавершенного производства.

2. Счет № 23 «Вспомогательные производства». По дебету счета от­ражаются прямые и косвенные затраты, непосредственно связанные со вспомогательными производствами. По кредиту отражаются суммы списания затрат на счета «Основное производство», «Продажи». Саль­до по счету показывает стоимость незавершенного вспомогательного производства.

3. Счет № 25 «Общепроизводственные расходы» предназначен для обобщения информации о затратах по обслуживанию основного производства. По дебету счета производится начисление различных видов расходов: амортизационные отчисления; ремонт основных средств, используемых в производстве; расходы по страхованию про­изводственного имущества; расходы на отопление, освещение и со­держание производственных помещений; арендная плата за средства, используемые в производстве; оплата труда работников, занятых об­служиванием производства; прочие производственные расходы.

4. Счет № 26 «Общехозяйственныерасходы». По дебету начисляют­ся расходы, которые не имеют непосредственного отношения к произ­водственному процессу, а связаны с управлением организацией в це­лом: заработная плата административно-управленческого персонала, амортизационные отчисления и расходы на ремонт основных средств общехозяйственного назначения; арендная плата за помещения обще­хозяйственного назначения; информационные, аудиторские, консуль­тационные услуги; прочие управленческие расходы.

По кредиту все начисленные на счет расходы ежемесячно списыва­ются на счет № 20 «Основное производство». В зависимости от при­нятого организацией порядка учета затрат на производство общехо­зяйственные расходы могут списываться на счет № 90 «Продажи». В этом случае в конце месяца на счете № 20 формируется неполная фактическая производственная себестоимость без общехозяйствен­ных расходов. Такая система распределения затрат носит название директ-костинг и предполагает, что в расчет себестоимости входят только прямые затраты, а косвенные расходы списываются целиком на счет продажи в том отчетном периоде, в котором были произве­дены, без распределения на производство. Сальдо на конец каждого месяца, данный счет- не имеет-.

5. Счет № 28 «Брак в производстве» предназначен для обобщения информации о потерях от брака в производстве. По дебету счета отра­жаются затраты по выявленному браку (стоимость бракованной про­дукции, расходы по исправлению). По кредиту счета «Брак в произ­водстве» отражаются:

• суммы, относимые на уменьшение потерь от брака (стоимость за­бракованной продукции по цене возможного использования);

• суммы, подлежащие удержанию с виновников брака;

• суммы, подлежащие взысканию с поставщиков за поставку недо­брокачественных материалов, в результате использования кото­рых был допущен брак;

• суммы, списываемые на затраты по производству как потери от брака.

В конце месяца определяются потери от брака как разница между дебетовыми и кредитовыми оборотами по счету, которые списываются на счет № 20 «Основное производство».

Схема движения затрат на производство представлена на рис. 8.3.

Учет расходов на продажу. К расходам на продажу относятся рас­ходы на:

• упаковку и тару. При упаковке и затаривании изделий в произ­водственных цехах стоимость упаковки и тары не включается в расходы на продажу, а отражается в производственной себестои­мости продукции;

• погрузку, разгрузку и транспортировку до пункта, обусловленно­го договором;

• рекламу;

• прочие (бесплатные образцы, экспертиза).

Счет № 20 «Основное производство»

Счет N2 25 «Общепроизводственные расходы»- Счет № 23 «Вспомогательные производства»" Счет N0 26 «Общехозяйственные расходы» Счет N0 43 «Готовая продукция»-