9.11. Организация учета и оценка незавершенного производства

Если к концу отчетного периода на участках, в цехах и других структурных подразделениях организации имеют место незаконченные обработкой изделия, не позволяющие рассматривать их как готовую продукцию, такие изделия формируют незавершенное производство.

В его состав, помимо указанных изделий, включаются так­же полуфабрикаты, предназначенные для последующей об­работки внутри организации. Размер последних зависит от двух слагаемых:

• объема производства;

• продолжительности производственного цикла.

К незавершенному производству могут относиться изде­лия, прошедшие операции, предусмотренные технологиче­ским процессом, но не подвергнутые соответствующим ис­пытаниям.

Не рассматривается как готовая продукция, а потому от­носится к незавершенному производству неукомплектован­ная продукция или не принятая заказчиком.

Важным моментом в организации учета незавершенного производства является его оценка, поскольку от этого зави­сит фактическая себестоимость выпущенной продукции.

В то же время не могут оставаться в составе незавершен­ного производства детали и полуфабрикаты, относящиеся к аннулированным заказам. Такого рода расходы рассматри­ваются как прямые потери, формирующие прочие расходы:

ДЕБЕТ 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет 91-2 «Про­чие расходы»

КРЕДИТ 20 «Основное производство», 23 «Вспомогатель­ные производства».

Обоснованное исчисление остатков незавершенного производства оказывает важное влияние на осуществление бесперебойного производственного процесса. Более того, правильная постановка учета незавершенного производст­ва позволяет обеспечить надлежащий контроль не только за наличием и движением полуфабрикатов в производстве, их сохранностью, но и обоснованным распределением издер­жек между незавершенным производством и готовой про­дукцией.

Полнота оценки незавершенного производства устанав­ливается путем периодически проводимой инвентаризаци­ей ее остатков инвентаризационной комиссией, производя­щей снятие остатков на конец отчетного периода, которым согласно особенностям технологического процесса может быть избран месяц или квартал.

Результаты инвентаризации остатков незавершенного про­изводства отражаются в инвентаризационной описи с ука­занием натуральных остатков не законченных обработкой изделий и степени их готовности. Расхождения между учет- пыми данными и данными материалов проверки служат ос­нованием для составления инвентаризационной комиссией сличительной ведомости.

Выявленный в ходе инвентаризации брак в инвентариза­ционную опись незавершенного производства не включает­ся. Он приходуется отдельным первичным учетным доку­ментом — актом о браке.

Браком признается продукция, которая в силу несоот- истствия ГОСТу или ТУ не может быть использована по прямому назначению или ее использование связано с до­полнительными расходами по устранению выявленных де­фектов.

В бухгалтерии составляются калькуляция себестоимо­сти выявленного брака, потери от него и порядок их списа­ния: на затраты производства или виновных лиц (если со­став последних будет установлен).

Исчисленная себестоимость окончательного брака уве­личивается на сумму расходов по устранению выявленных дефектов исправимого брака за вычетом полезных отходов и оценке по рыночной стоимости, а также суммы взысканий ущерба с виновников.

Потери от брака признаются в учете как непроизводитель­ные расходы с отражением на счете 28 «Брак в производстве».

По дебету данного счета накапливается информация о себестоимости окончательного брака и расходов по устра­нению дефектов исправимого брака:

ДЕБЕТ 28 «Брак в производстве»

КРЕДИТ 10 «Материалы», 20 «Основное производство», 70

«Расчеты с персоналом по оплате труда» и т.п.

По кредиту счета 28 «Брак в производстве» учитывают­ся суммы, относимые на уменьшение потерь от брака:

• прямые потери, не подлежащие компенсации;

• стоимость забракованной продукции по цене возмож­ного использования;

• компенсируемые потери (стоимость забракованной продукции на сумму, взысканную с виновных физиче­ских или юридических лиц, включая поставщиков за поставку недоброкачественных материалов или полу-

фабрикатов, в результате использования которых был допущен брак и т.п.); • прочие списания окончательных потерь от брака.

ДЕБЕТ 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства»

КРЕДИТ 28 «Брак в производстве» —

при списании потерь от брака на себестоимость продукции, ра­бот и услуг основного производства или вспомогательных про­изводств.

Если имеет место приход материалов как результат спи­сания окончательного брака по цене возможного использо­вания:

ДЕБЕТ 10 «Материалы» КРЕДИТ 28 «Брак в производстве».

Списание потерь от брака на рабочих, по вине которых произошел брак, производится в оценке по рыночной стои­мости:

ДЕБЕТ 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» суб­счет 73-2 «Расчеты по возмещению материального ущерба» КРЕДИТ 28 «Брак в производстве» —

на учетную (балансовую) стоимость установленного брака;

ДЕБЕТ 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» суб­счет 73-2 «Расчеты по возмещению материального ущерба» КРЕДИТ 98 «Доходы будущих периодов» субсчет 98-4 «Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимостью по недостачам ценностей».

На сумму предъявленных поставщикам претензий за по­ставку недоброкачественных материалов (скрытых дефек­тов), результатом чего явился брак по изготовленной про­дукции:

ДЕБЕТ 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет 76-2 «Расчеты по претензиям» КРЕДИТ 28 «Брак в производстве».

Отнесение признанных потерь от брака на уменьшение ранее созданного резерва:

ДЕБЕТ 91 «Прочие доходы и расходы» КРЕДИТ 28 «Брак в производстве».

Невосполнимые потери от брака в силу форс-мажорных обстоятельств отражаются в учете так:

ДЕБЕТ 99 «Прибыли и убытки» КРЕДИТ 28 «Брак в производстве».

Особенности технологии и организации производства н отдельных отраслях оказывают существенное влияние на оценку остатков незавершенного производства. Последние могут оцениваться в сумме прямых затрат на производство, т.е. в сумме основной заработной платы производственных рабочих и стоимости основных материалов, только в оценке по стоимости материальных затрат или, наконец, по смет­ной (нормативной), производственной или фактической се­бестоимости.

Метод оценки по фактической производственной себесто­имости наибольшее применение получил на предприятиях единичного производства (тяжелое машиностроение и пр.).

В массовых и серийных производствах предпочтительна оценка незавершенного производства по нормативной или плановой себестоимости, поскольку в условиях наличия большой номенклатуры не законченных обработкой изде­лий исчисление его остатков в развернутой номенклатуре по фактической себестоимости представляется весьма тру­доемким процессом.

Использование метода оценки незавершенного произ­водства по сметной (нормативной) себестоимости требует признания в учетной политике организации соответствую­щего варианта учета производства с использованием полу- фабрикатного или бесполуфабрикатного способа учета те­кущих издержек.

Рассмотрим методику оценки незавершенного произ­водства на примере.

ПРИМЕР 9.3

Организация производит красильно-отделочное оборудо­вание для текстильной и текстильно-галантерейной промыш­ленности. По результатам инвентаризации установлено, что в заготовительном цехе из восьми операций согласно техноло­гической карте службы главного технолога процесс изготовле­ния на конец отчетного периода завершился на пятой опера­ции и касался 3 ед. указанного оборудования. В сборочном це­хе количество незавершенных сборкой единиц оборудования на указанную дату составило 5. Причем процесс сборки касал­ся трех (из четырех) технологических операций.

Согласно технологическому процессу в заготовительном цехе расход материалов в денежном выражении на единицу оборудования для восьми операций определен в размере 9000 руб. Заработная плата рабочих составила 10 ООО руб., в том числе исходя из результатов инвентаризации выполненных операций (пять) — 6250 руб. ((10 000 руб.: 8 опер.) х 5 опер.).

В цехе сборки приведенные выше показатели составили: расход материалов на единицу оборудования — 800 руб., зара­ботная плата — 12 000 руб., в том числе по трем выполненным операциям — 9000 руб.

Таким образом, на весь объем работ, выполненных в сбо­рочном цехе (5 ед.), расход материалов составил 4000 руб. (800 руб. х 5 ед.), а заработная плата — 45 000 руб. (9000 руб. х х 5 ед.).

Исходя из приведенных данных, в условиях полуфабрикат- ного варианта учета затрат оценка остатков незавершенного производства на отчетную дату будет определена в сумме 189 750 руб.

Из указанной суммы затраты в заготовительном цехе на 3 ед. оборудования составят 45 750 руб. В том числе по матери­алам — 27 000 руб. (9000 руб. х 3 ед.), по заработной плате — 18 750 руб. (6250 руб. х 3 ед.).

В сборочном цехе затраты по 5 ед. не завершенного сборкой оборудования будут исчислены в размере 144 000 руб., в том числе:

• материалы: 45 000 руб. (9000 руб. х 5 ед.), израсходован­ные в заготовительном цехе, и 4000 руб. (800 руб. х 5 ед.) в це­хе сборки, всего 49 000 руб. (45 000 + 4000);

• заработная плата — 95 000 руб., в том числе 50 000 (10 000 руб. х 5 ед.) — по заготовительному цеху и 45 000 руб. (9000 руб. х 5 ед.) — по сборочному цеху.

При использовании бесполуфабрикатного метода учета за­трат на производство себестоимость остатков незавершенного производства в указанной выше сумме 189 750 руб. формиру­ется следующим образом.

По заготовительному цеху затраты составят 147 500 руб., из них материалы - 27 000 руб. (9000 руб. х 3 ед.) и 45 000 руб. (9000 руб. х 5 ед.) — стоимость материалов, израсходованных и переданных незаконченному оборудованию из заготовитель­ного в сборочный цех. Общий расход материалов — 72 000 руб. (27 000 + 45 000).

Заработная плата будет исчислена в сумме 68 750 руб., в том числе 18 750 руб. — по заготовительному цеху (6250 руб. х х 3 ед.) и 50 000 руб. (10 000 руб. х 5 ед.) - по цеху сборки.

В сборочном цехе затраты исчислены в сумме 49 ООО руб., в том числе материалы — 4000 руб. (800 руб. х 5 ед.) и заработ­ная плата - 45 000 руб. (9000 руб. х 5 ед.).

Одинаковый результат в сумме 189 750 руб., получен­ный с применением полуфабрикатного и бесполуфабрикат- ного варианта, вполне закономерен, поскольку в основе его (>дни и те же исходные данные в сумме прямых затрат.

Добавление к исчисленным суммам общепроизводствен­ных и общехозяйственных расходов по установленным нор­мам позволяет исчислить остатки незавершенного производ­ства в оценке по полной нормативной (плановой) себе­стоимости.

В международной системе учета преобладает вариант, но которому общепроизводственные и общехозяйственные расходы не подлежат распределению между незавершен­ным производством и готовой продукцией. В полной сумме они списываются на ее выпуск, что значительно упрощает оценку остатков незавершенного производства.

Применение того или иного метода оценки остатков не­завершенного производства должно получить отражение в учетной политике организации.