<<
>>

11.4. Учет выбытия ценных бумаг и других операций с ними

Выбытие ценных бумаг означает прекращение отражения их в бухгалтерском учете организации. Оно наступает, когда объект перестает удовлетворять условиям признания в бухгалтерском учете (см п. 11.3). Выбытие ценных бумаг происходит при продаже и погашении ценных бумаг, передаче их в виде вклада в уставный (складочный) капитал другой организации, передаче во вклад простого товарищества и в других случаях.

Стоимость выбывающих ценных бумаг, по которым определяется текущая рыночная стоимость, принимается равной величине последней оценки, проведенной организацией. Выбывающие ценные бумаги, по которым не определяется текущая рыночная стоимость, оцениваются по средней первоначальной стоимости или по первоначальной стоимости первых по времени приобретения ценных бумаг (способ ФИФО).

Средняя первоначальная стоимость определяется по каждому виду выбывающих ценных бумаг. При этом первоначальная стоимость ценных бумаг данного вида делится на общее количество их. Исчисленная таким образом средняя первоначальная стоимость умножается на количество выбывающих ценных бумаг. В расчет принимается как остаток ценных бумаг данного вида на начало месяца выбытия, так и поступление их в течение этого месяца. Пример. Примем в качестве исходных следующие данные об операциях за месяц с одним видом облигаций:

Показатели Количество Цена за единицу тыс. руб. Сумма, млн руб
Остаток на начало месяца 200 100 20,0
Поступило - всего 290 х 32,3
п том числе по дням:
5 30 100 8,0
9 90 110 9,9
16 120 120 14,4
Выбыло - осе го 260
в том числе по дням;
13 60
27 200
Остаток на конец месяца 230

Средняя первоначальная стоимость одной облигации с учетом остатка на начало месяца и поступления за месяц составила 106,7 тыс руб. [(20,0 + 32,3) : (200 + 290)]. Отсюда стоимость выбывших облигаций -27,7 млн руб. (260 106,7). Стоимость остатка на конец месяца — 24,6 млн руб. (230 j 106,7, или 52,3 - 27,7)

Оценка способом ФИФО основана на допущении, что ценные бумаги выбывают в течение месяца или иного периода в той же последовательности, в какой организация приобретает их, т.е.

те ценные бумаги, которые первыми выбывают, должны быть оценены по первоначальной стоимости первых по времени приобретения ценных бумаг (с учетом первоначальной стоимости ценных бумаг, числящихся на начало месяца выбытия). Следствием применения этого способа является оценка остатка ценных бумаг на конец отчетного периода по первоначальной стоимости последних по времени приобретения, а в стоимости проданных ценных бумаг учитывается стоимость ранних приобретений.

Пример. За исходные примем те же данные об операциях с облигациями, что приведены в предыдущем примере. При применении способа ФИФО стоимость выбывших облигаций составит 26,0 млн руб. (200 • 100 + 60 j 100). Стоимость всего остатка на конец месяца - 26,3 млн руб. (20,0 + 32,3 - 26,0), а стоимость единицы остатка - 114,3 тыс. руб. (26,3: 230). Операции по продаже (перепродаже) приобретенных ранее ценных бумаг (акций, облигаций) на биржевом и внебиржевом рынках проводят по счету 91 «Прочие доходы и расходы». Сумма, фактически причитающаяся с покупателя за проданные ему ценные бумаги, отражается бухгалтерской записью:

Д-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» К-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы».

Одновременно учетная стоимость продаваемых ценных бумаг списывается с кредита счета 58 «Финансовые вложения» в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы». В дебет последнего счета также списываются дополнительные расходы, непосредственно связанные с продажей (перепродажей) ценных бумаг.

Сопоставлением дебетового и кредитового оборотов по счету 91 «Прочие доходы и расходы» определяют финансовый результат от продажи (перепродажи) ценных бумаг. Доход или убыток от этой операции списывают в составе сальдо прочих доходов и расходов на счет 99 «Прибыли и убытки». Доход, т.е. превышение продажной цены над учетной стоимостью, относится в кредит этого счета, а убыток, или превышение учетной стоимости над продажной ценой, - в дебет счета. Доход или убыток от продажи (перепродажи) ценных бумаг является одной из разновидностей операционных результатов.

Аналогичные записи в бухгалтерском учете ведутся при ликвидации акционерного общества, акции которого были ранее приобретены инвестором. В организациях, предметом деятельности которых является купля-продажа ценных бумаг, для отражения операций по продаже (перепродаже) ценных бумаг вместо счета 91 «Прочие доходы и расходы» используется счет 90 «Продажи».

Облигации могут быть погашены путем выкупа по истечении срока

обращения либо путем досрочного выкупа. Наиболее

распространенной ситуацией является возврат облигаций по

истечении срока их обращения по их номинальной цене. В учете

данная операция отражаются следующими записями:

на учетную стоимость вложений в облигации -

Д-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы»

К-т сч. 58 «Финансовые вложения»;

на номинальную стоимость облигаций -

Д-т счетов 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета»

К-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы».

На счете 91 «Прочие доходы и расходы» выявляется результат погашения долгового обязательства, представляющий собой азницу между учетной стоимостью и номинальной ценой обли--ации. По вложениям в облигации, учетная стоимость которых к моменту погашения доведена до номинальной цены, не исключен также вариант отражения данных операций на счетах без использования счета 91 «Прочие доходы и расходы».

При продаже облигаций со сроком погашения свыше года, выплата дохода по которым осуществляется периодическими платежами по процентным купонам, сумма процентов, начисленная с даты начала процентного периода по дату продажи облигации, может быть включена в продажную цену облигации как ее составная часть. Эта сумма процентов относится на счет 91 «Прочие доходы и расходы». При этом оформляются бухгалтерские записи:

на учетную стоимость вложений в облигации - Д-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы» К-т сч. 58 «Финансовые вложения»;

на фактическую цену продажи, в том числе начисленные проценты,

Д-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» К-тсч. 91 «Прочие доходы и расходы»;

на разницу между фактической ценой продажи облигации и

учетной стоимостью ее (в составе сальдо прочих доходов и

расходов за период) -

Д-тсч. 91 «Прочие доходы и расходы»

К-т сч. 99 «Прибыли и убытки».

Сумма процентов в данном случае может быть исчислена по следующей формуле: П = (Н-Д:100)-(о:О),

где П - сумма процентов, начисленная с даты начала процентного периода по дату продажи облигаций; Н - номинальная цена облигации;

Д - размер процента, предусмотренного по данной облигации (процентов); о - время с даты начала текущего процентного периода по дату продажи облигации (дней); О - общая продолжительность текущего процентного периода (дней). Принадлежащие организации-инвестору акции могут быть по решению общего собрания акционеров разделены или консолидированы. В первом случае имеющиеся у организации акции заменяются несколькими другими меньшего номинала. При консолидации акции прежних выпусков обмениваются на меньшее число новых акций с повышенным номиналом. И в первом, и во втором случае совокупная учетная стоимость акций, а также доля участия инвестора в капитале акционерного общества не изменяются. В связи с этим в бухгалтерском учете не ведутся никакие записи, кроме записей по аналитическим счетам, отражающим выпускные данные каждой группы акций.

Иногда, владея привилегированными акциями, организация имеет право в течение некоторого периода по собственному желанию обменять их на определенное число обыкновенных акций, т.е. конвертировать акции одного вида в акции другого вида. Дан­ная операция также не сопровождается никакими записями по синтетическим счетам (при условии, что в результате обмена не изменяется совокупная учетная стоимость акций). Изменения имеют место лишь в аналитическом учете, раскрывающем детальные данные об акциях.

Покупая конвертируемые облигации акционерных обществ, инвестор приобретает право обмена их в определенный момент на акции этого общества. При реализации такого права (по желанию организации) в бухгалтерском учете производятся внутренние записи по счету 58 «Финансовые вложения»: учетная стоимость инвестиций в ценные бумаги переносится с аналитических счетов, открытых для учета облигаций, на счета, предназначенные для отражения акций.

При передаче ценных бумаг в залог в учете ведется внутренняя запись по счету 58 «Финансовые вложения»: стоимость этих акций выделяется на специально открываемом субсчете (аналитическом счете) «Ценные бумаги, переданные в залог». На данном субсчете (аналитическом счете) информация дополнительно группируется по залогодержателям. Исполнение обязательств, обеспеченных залогом акций, влечет в учете обратную запись. Дивиденды, получаемые организацией по принадлежащим ей акциям, являются для нее операционными доходами. Размер выплачиваемых дивидендов и порядок выплаты объявляются решением общего собрания акционеров. На основе такого решения инвестор может начислить соответствующие суммы: Д-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам» К-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы».

В организациях, предметом деятельности которых является участие в уставных капиталах других организаций, причитающиеся дивиденды рассматриваются как форма выручки от обычной деятельности и зачисляются в кредит счета 90 «Продажи». Фактическое поступление денежных средств в счет начисленных дивидендов отражается по дебету счетов учета денежных средств и кредиту счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам». Однако данная сумма средств может отличаться от обмвленного размера дивиденда. Разница возникает в том случае, когда по налоговому законодательству инвестор уплачи- стр. 457

вает налог на доходы у источника выплаты дивидендов, т.е. акционерное общество, перечисляющее дивиденды, взимает этот налог и перечисляет инвестору сумму объявленных дивидендов за минусом налога на доходы. При зачислении на банковский счет денежных средств в счет дивидендов в учете делаются записи- на сумму зачисленных на счет инвестора денежных средств - Д-тсч. 51 «Расчетные счета» или 52 «Валютные счета» К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»; на сумму налога на доходы, уплачиваемого у источника выплаты дивидендов, -

Д-тсч. 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «По налогу на доходы»

К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и одновременно на ту же сумму - Д-тсч. 91 «Прочиедоходы и расходы»

К-тсч. 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «По налогу на доходы».

Если организация получает дивиденды в форме продукции (услуг) акционерного общества или иным имуществом, отличным от денежных средств, то погашение суммы задолженности по начисленным дивидендам отражается следующим образом: Д-т счетов 08 «Вложения во внеоборотные активы» (объекты основных средств, нематериальных активов), 58 «Финансовые вложения» (новые акции акционерного общества), 10 «Материалы» (сырье, материалы, комплектующие изделия и т.п.), учета затрат на производство (услуги производственного характера), 41 «Товары» (товары для последующей перепродажи) и др. К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». Дивиденды по акциям и проценты по облигациям включаются в общий финансовый результат деятельности организации в качестве операционных доходов. Сумма начисленных по облигациям процентов отражается по дебету счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам» н кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы» (кроме организаций, которые отражают эту операцию на счете 90 «Продажи»). При этом сумма, относимая на счет прочих доходов и расходе», террекгеруется на часть разницы между первоначальной стоимостью и номинальной ценой (если таковая имела место щж покупке ценной бумаги и организация корректирует учетную етоясмость).

<< | >>
Источник: ГЕТЬМАН В.Г.. Финансовый учет: Учебник/Под ред. проф. В. Г. Гетьмана 3-е изд.„ перераб. и доп. — М,: Финансы и статистика. 2005

Еще по теме 11.4. Учет выбытия ценных бумаг и других операций с ними:

  1. Определение налоговой базы по операциям купли-продажи ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг
  2. Определение налоговой базы по операциям купли-продажи ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг
  3. Определение налоговой базы по операциям купли-продажи ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг
  4. Определение налоговой базы по операциям купли-продажи ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг
  5. Статья 214.1. Особенности определения налоговой базы, исчисления и уплаты налога на доходы по операциям с ценными бумагами и операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, базисным активом по которым являются ценные бумаги или фондовые индексы, рассчитываемые организаторами торговли на рынке ценных бумаг
  6. Статья 214.1. Особенности определения налоговой базы, исчисления и уплаты налога на доходы по операциям с ценными бумагами и операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, базисным активом по которым являются ценные бумаги или фондовые индексы, рассчитываемые организаторами торговли на рынке ценных бумаг
  7. Операции с ценными бумагами и профессиональная деятельность кредитных организаций на рынке ценных бумаг (ц. б. )
  8. 16.3. ВНУТРЕННИЙ УЧЕТ ЦЕННЫХ БУМАГ В БРОКЕРСКОЙ ФИРМЕ
  9. 11.2. Учет приобретения ценных бумаг
  10. 6.2. Учет ценных бумаг
  11. Учет операций по доверительному управлению с ценными бумагами.