Задать вопрос юристу

8. АРЕНДНЫЕ (ЛИЗИНГОВЫЕ) ПЛАТЕЖИ ЗА АРЕНДУЕМОЕ(ПРИНЯТОЕ В ЛИЗИНГ) ИМУЩЕСТВО (В ТОМ ЧИСЛЕ ЗЕМЕЛЬНЫЕУЧАСТКИ),А ТАКЖЕ РАСХОДЫ НА ПРИОБРЕТЕНИЕ ИМУЩЕСТВА, ПЕРЕДАННОГО В ЛИЗИНГ. В СЛУЧАЕ ЕСЛИ ИМУЩЕСТВО, ПОЛУЧЕННОЕ ПО ДОГОВОРУ ЛИЗИНГА, УЧИТЫВАЕТСЯ У ЛИЗИНГОПОЛУЧАТЕЛЯ, РАСХОДАМИ, УЧИТЫВАЕМЫМИ В СООТВЕТСТВИИ С ПП. 10 П. 1 СТ. 264 НК РФ, ПРИЗНАЮТСЯ:У ЛИЗИНГОПОЛУЧАТЕЛЯ - АРЕНДНЫЕ (ЛИЗИНГОВЫЕ) ПЛАТЕЖИЗА ВЫЧЕТОМ СУММЫ АМОРТИЗАЦИИ ПО ЭТОМУ ИМУЩЕСТВУ, НАЧИСЛЕННОЙ В СООТВЕТСТВИИ СО СТ. 259 НК РФ;У ЛИЗИНГОДАТЕЛЯ

Пример. Предприятие определяет доходы и расходы для целей налогообложения прибыли по методу начисления, при этом арендует грузовой автомобиль на условиях лизинга. Допустимо ли уменьшить налогооблагаемую прибыль на суммы начисленных, но неоплаченных лизинговых платежей?
Статья 272 НК РФ устанавливает, что при определении налогоплательщиком доходов и расходов по методу начисления расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической оплаты денежных средств и (или) иной формы и определяются с учетом положений ст. ст. 318, 319, 320 НК РФ.
Дата осуществления расходов в виде лизинговых платежей за принятое в лизинг имущество определяется в соответствии с условиями договора лизинга или датой предъявления документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последний день отчетного (налогового) периода (п. 7 ст. 272 НК РФ).
При этом ст. 318 НК РФ предусматривает, что сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода.
В соответствии со ст. 665 ГК РФ по договору финансовой аренды (договору лизинга) арендодатель обязуется приобрести в собственность указанное арендатором имущество у определенного им продавца и предоставить арендатору это имущество за плату во временное владение и пользование для предпринимательских целей.
На основании положений ст. 625 ГК РФ финансовая аренда является отдельным видом договора аренды, и к такому договору применяются общие нормы договора аренды, если иное не установлено правилами ГК РФ о лизинге.
В соответствии с п. 1 ст. 624 ГК РФ в законе или договоре аренды может быть предусмотрено, что арендованное имущество переходит в собственность арендатора по истечении срока аренды или до его истечения при условии внесения арендатором всей обусловленной договором выкупной цены.
Пунктом 2 ст. 624 ГК РФ установлено, что если условие о выкупе арендованного имущества не предусмотрено в договоре аренды, оно может быть установлено дополнительным соглашением сторон, которые при этом вправе договориться о зачете ранее выплаченной арендной платы в выкупную цену.
Согласно п. 1 ст. 19 Федерального закона от 29.10.1998 N 164-ФЗ "О финансовой аренде (лизинге)" (далее - Закон N 164-ФЗ) договором лизинга может быть предусмотрено, что предмет лизинга переходит в собственность лизингополучателя по истечении срока договора лизинга или до его истечения на условиях, предусмотренных соглашением сторон.
Пунктом 1 ст. 28 Закона N 164-ФЗ установлено, что под лизинговыми платежами понимается общая сумма платежей по договору лизинга за весь срок действия договора лизинга, в которую входит возмещение затрат лизингодателя, связанных с приобретением и передачей предмета лизинга лизингополучателю, возмещение затрат, связанных с оказанием других предусмотренных договором лизинга услуг, а также доход лизингодателя. В общую сумму договора лизинга может включаться выкупная цена предмета лизинга, если договором лизинга предусмотрен переход права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю.
АКТУАЛЬНАЯ ПРОБЛЕМА
Исходя из вышеизложенного понятие "выкупная цена" может включаться в общую сумму договора, только если при этом предусмотрен переход права собственности на предмет лизинга.
ОФИЦИАЛЬНАЯ ПОЗИЦИЯ
Минфин России в Письме от 05.09.2006 N 03-03-04/1/648 указал, что для целей налогообложения прибыли расходы лизингополучателя в виде выкупной цены предмета лизинга при переходе права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю являются расходами на приобретение амортизируемого имущества и на основании указанного пункта ст. 270 НК РФ не учитываются при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль. Отнесение стоимости амортизируемого имущества к расходам организации для целей налогообложения осуществляется посредством механизма амортизации в соответствии со ст. ст. 256 - 259 НК РФ.
При этом в соответствии с гражданским законодательством договор лизинга может предусматривать, что предмет лизинга переходит в собственность лизингополучателя после уплаты всей суммы лизинговых платежей без указания в нем выкупной цены (за исключением случаев, когда условие о цене является существенным условием договора купли-продажи). В этом случае, по мнению Минфина России, для правильного применения положений гл. 25 НК РФ стороны должны заключить дополнительное соглашение о размере выкупной цены в общей сумме договора лизинга и порядке ее выплаты.
Исходя из вышеизложенного, Минфин России приходит к выводу, что лизинговый платеж может быть отнесен к прочим расходам только в той части, в которой он уплачивается за получение предмета лизинга во временное владение и пользование. При этом выкупная цена предмета лизинга в составе лизинговых платежей, включаемых в прочие расходы в соответствии с пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ, для целей налогообложения прибыли не учитывается.
А в Письме от 12.07.2006 N 03-03-04/1/576 Минфин России указывает, что лизинговый платеж может быть отнесен к прочим расходам только в той части, в которой он уплачивается за получение предмета лизинга во временное владение и пользование.
Такие выводы Минфин России высказывал и ранее в Письмах от 11.07.2006 N 03-0304/1/573, от 11.05.2006 N 03-03-04/1/431, от 24.04.2006 N 03-03-04/1/392, от 09.11.2005 N 03-03-04/1/348, от 24.05.2005 N 03-03-01-04/1/288.
В Письме Минфина России от 15.02.2006 N 03-03-04/1/113 обращено внимание, что договор аренды, которым предусмотрен выкуп арендованного имущества, следует рассматривать как смешанный договор, содержащий элементы договора аренды и договора купли-продажи. При этом указанное применимо и к договорам финансовой аренды (лизинга). Минфин России замечает, что данный вывод также подтверждается Постановлением Президиума ВАС РФ от 01.03.2005 N 12102/04.
Налоговые органы по данному вопросу поддерживают позицию Минфина России. Так, ФНС России в Письме от 16.11.2004 N 02-5-11/172@ разъясняет, что выкупная стоимость - это затраты организации на приобретение объекта лизинга без учета услуг по лизингу, и она не учитывается в составе лизингового платежа, уменьшающего налоговую базу по налогу на прибыль у лизингополучателя, в составе текущих расходов независимо от формы и способа расчетов. Аналогичные выводы выражены и в Письме Управления ФНС России по г. Москве от 28.04.2006 N 20-12/35846@.
СУДЕБНАЯ ПРАКТИКА
Судебная практика, сформировавшаяся к настоящему моменту, по вопросу включения выкупной цены предмета лизинга в расходы, учитываемые в целях налогообложения прибыли, как правило, поддерживает налогоплательщика.
Так, суды считают, что на основании положений Закона N 164-ФЗ лизинговый платеж, включающий в себя несколько самостоятельных платежей, является единым платежом, производимым в рамках единого договора лизинга, исходя из этого может быть обоснованно отнесен к расходам, связанным с производством и реализацией. Такие выводы содержатся в Постановлениях ФАС Западно-Сибирского округа от 02.10.2006 N Ф04-10050/2005(26881-А27-35), ФАС Северо-Западного округа от 02.10.2006 N А05- 4992/2006-11, ФАС Северо-Кавказского округа от 29.03.2006 N Ф08-616/2006-277А, ФАС Уральского округа от 14.09.2006 N Ф09-8251/06-С7.
А в Постановлениях ФАС Северо-Западного округа от 16.01.2006 N А52-3453/2005/2 и от 13.02.2006 N А52-3303/2005/2 суд указал, что выделение налоговым органом из лизингового платежа части, приходящейся на стоимость переданного в лизинг имущества, и отказ во включении этой части в состав расходов неправомерны. Аналогичные выводы изложены и в Постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 06.10.2006 N Ф04- 6191/2006(26717-А67-25). А в Постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 26.02.2006 N А79-6704/2005 суд приходит к выводу, что лизинговые платежи относятся на себестоимость продукции и уменьшают налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.
В Постановлении ФАС Поволжского округа от 05.05.2006 N А12-21318/05-С3 суд решил, что нормами НК РФ не предусмотрено, что к прочим расходам относится сумма лизинговых платежей, уменьшенная на выкупную стоимость предмета лизинга.
Пример.
СУТЬ ДЕЛА
Налоговый орган провел камеральную проверку представленной налогоплательщиком налоговой декларации по налогу на прибыль, результаты которой отражены в акте.
На основании акта налоговый орган принял решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за неполную уплату налога на прибыль за 2004 г. и наложении штрафных санкций по п. 1 ст. 122 НК РФ. Этим же решением налогоплательщику предложено уплатить налог на прибыль, пени за его несвоевременную уплату.
Решение налогового органа мотивировано тем, что налогоплательщиком в нарушение п. 14 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль включена сумма авансового платежа по договору лизинга, что повлекло завышение расходов.
Не согласившись с решением налогового органа, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным.
ПОЗИЦИЯ СУДА
Судом установлено и из материалов дела следует, что в соответствии с договором финансовой аренды (лизинга), заключенным между налогоплательщиком (лизингополучателем) и сторонней организацией (лизингодателем), лизингополучатель обязуется принять объект лизинга в порядке, предусмотренном договором лизинга, возместить лизингодателю его инвестиционные затраты и выплатить ему вознаграждение, а по окончании срока действия договора - приобрести объект лизинга в собственность.
При этом переход права собственности на объект лизинга к лизингополучателю предусмотрен договором посредством оформления соответствующих актов приема- передачи.
Согласно договору в обязанность налогоплательщика входила обязанность по уплате лизинговых платежей за полученное в лизинг имущество согласно графику лизинговых платежей, который является приложением к договору.
В соответствии с дополнительным соглашением к договору уплаченный налогоплательщиком авансовый платеж является лизинговым платежом и входит в общую сумму лизинговых платежей, согласованных сторонами договором, дополнительным соглашением к нему и графиком лизинговых платежей.
Согласно п. 1 ст. 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений ст. ст. 318 - 320 НК РФ.
В связи с изложенным налогоплательщиком правомерно были включены указанные платежи в состав расходов.
(Постановление ФАС Поволжского округа от 13.04.2006 N А65-20963/2005-СА1-23)
ОФИЦИАЛЬНАЯ ПОЗИЦИЯ
Минфин в Письме от 09.03.2006 N 03-03-04/1/201 указал, что организация не может погашать стоимость приобретенного в собственность земельного участка даже в случае использования в деятельности, приносящей доходы, путем начисления амортизации.
Внимание! Пунктом 5 ст. 2 Закона N 268-ФЗ пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ изменен. Новой редакцией пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ установлено, что к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество (в том числе земельные участки).
Вышеуказанные положения Закона N 268-ФЗ вступили в силу 31.01.2007 и в соответствии с п. 4 ст. 5 Закона N 268-ФЗ распространяются на правоотношения, возникшие с 01.01.2007.
Таким образом, с 01.01.2007 выкупную цену земельного участка по договору лизинга правомерно учитывать в качестве расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, в случае, если договором лизинга предусмотрен переход права собственности на такой участок к лизингополучателю.
Внимание! В соответствии со ст. 608 Гражданского кодекса РФ (ГК РФ) право сдачи имущества в аренду принадлежит его собственнику.
Согласно ст. 219 ГК РФ право собственности на здания, сооружения и другое вновь создаваемое недвижимое имущество, подлежащее государственной регистрации, возникает с момента такой регистрации.
В соответствии со ст. 131 ГК РФ и ст. 25 Федерального закона от 21.07.1997 N 122- ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" право собственности и другие вещные права на недвижимые вещи, ограничения этих прав, их возникновение, переход и прекращение подлежат государственной регистрации в Едином государственном реестре органами, осуществляющими государственную регистрацию прав на недвижимость и сделок с ней.
Таким образом, в аренду можно сдавать имущество, прошедшее государственную регистрацию, в этой связи, например, объект незавершенного капитального строительства не может быть передан в аренду, а организация-арендатор не может учесть в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль суммы арендных платежей, так как объект капитального строительства не может пройти государственной регистрации.
АКТУАЛЬНАЯ ПРОБЛЕМА
В отношении аренды необходимо обратить внимание налогоплательщиков, что в последнее время получила широкое распространение практика использования жилых помещений под офис. Минфин России и налоговые органы считают, что расходы, заключенные по такого рода договорам (сумму амортизации по жилому помещению, коммунальные платежи, электроэнергию и т.д.), нельзя учитывать в уменьшение налогооблагаемой прибыли.
Так, в Письме Минфина России от 06.05.2004 N 04-02-05/2/19 на вопрос налогоплательщика о правомерности учета амортизации по квартире в жилом доме, используемой для размещения офиса, разъяснено, что порядок использования помещений, составляющих жилищный фонд, определяется жилищным законодательством Российской Федерации. Согласно ст. 288 ГК РФ собственник осуществляет права владения, пользования и распоряжения принадлежащим ему жилым помещением в соответствии с его назначением. При этом установлено, что жилые помещения предназначены для проживания граждан. В соответствии с п. 3 ст. 288 ГК РФ размещение собственником в принадлежащем ему жилом помещении предприятий, учреждений, организаций допускается только после перевода такого помещения в нежилое. Перевод помещений из жилых в нежилые производится в порядке, определяемом жилищным законодательством.
Следовательно, в соответствии с законодательством Российской Федерации помещение (квартира) до момента его перевода в нежилой фонд не может использоваться для размещения в нем организации и, как следствие, не является амортизируемым имуществом для целей обложения налогом на прибыль организаций.
В Письме от 28.10.2005 N 03-03-04/4/71 Минфин России подтвердил данную позицию. Кроме ссылки на п. 3 ст. 288 ГК РФ Минфин России усилил свою позицию новыми аргументами: п. 1 ст. 252 НК РФ определяет, что расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Таким образом, любой обоснованный расход налогоплательщика должен быть подтвержден документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Это правило распространяется в том числе на договоры, в соответствии с которыми налогоплательщик осуществляет расходы.
В соответствии с п. 3 ст. 288 ГК РФ размещение в жилых домах промышленных производств не допускается. Размещение собственником в принадлежащем ему жилом помещении предприятий, учреждений, организаций допускается только после перевода такого помещения в нежилое.
Кроме того, ст. 17 Жилищного кодекса РФ (ЖК РФ) определяет, что жилое помещение предназначено для проживания граждан. Допускается использование жилого помещения для осуществления профессиональной деятельности или индивидуальной предпринимательской деятельности проживающими в нем на законных основаниях гражданами, если это не нарушает права и законные интересы других граждан, а также требования, которым должно отвечать жилое помещение.
Минфин России также обратил внимание на норму, содержащуюся в п.
2 ст. 288 ГК РФ, согласно которой жилые помещения могут сдаваться их собственниками для проживания на основании договора.
Таким образом, гражданское и жилищное законодательство не допускает не только использование жилого помещения юридическим лицом в предпринимательских целях, но саму сдачу в аренду жилого помещения для иных целей, кроме как для проживания.
Исходя из изложенных аргументов Минфин России посчитал, что расходы юридического лица по аренде жилого помещения, используемого в качестве офиса, не уменьшают его налоговую базу по налогу на прибыль организаций.
Аналогичные выводы были сделаны Минфином России и раньше, в Письмах от 11.11.2004 N 03-03-01-04/1/105, от 05.05.2004 N 04-02-05/2/18.
Внимание! На необходимость перевода жилого помещения в нежилой фонд для правомерного отражения затрат по такому помещению в уменьшение налогооблагаемой прибыли указывают также налоговые органы (см., например, Письмо Управления МНС России по г. Москве от 01.04.2004 N 26-12/22224).
СУДЕБНАЯ ПРАКТИКА
Заметим, что судебные органы в данном вопросе, скорее всего, будут не на стороне налогоплательщика в силу позиции, сформированной в п. 38 совместного Постановления Пленума ВС РФ и ВАС РФ от 01.07.1996 N 6/8: "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса РФ":
"Сделки, связанные с арендой (имущественным наймом), безвозмездным пользованием, а также иным, не связанным с проживанием граждан использованием организациями жилых помещений, которые не были переведены в нежилые в порядке, установленном жилищным законодательством, совершенные после введения в действие ГК РФ, являются ничтожными по основаниям, предусмотренным ст. 288 ГК РФ".
Тем не менее существует и противоположная судебная практика.
Так, ФАС Северо-Западного округа в Постановлении от 17.10.2006 N А05-4649/2006- 19 указал, что затраты по аренде жилых помещений произведены налогоплательщиком для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Представленные налогоплательщиком документы, в том числе договоры аренды, акты, счета-фактуры, платежные поручения, оформлены надлежащим образом и подтверждают фактически произведенные организацией расходы. Налоговое законодательство не обусловливает право налогоплательщика на учет фактически понесенных для осуществления предпринимательской деятельности затрат на аренду помещений при исчислении налога на прибыль отнесением их к жилым или нежилым. Между тем судом отмечено: "Подтверждая законность действий налогоплательщика, судом принята во внимание и противоречивая позиция Минфина России по настоящему вопросу, изложенная в Письмах от 18.10.2005 N 03-03-04/1/285 и от 28.10.2005 N 03-03-04/4/71. Кроме того, судом установлено, что начиная с 2003 г. арендодатель спорных помещений предпринимал меры по переводу жилых помещений в нежилой фонд. Постановлением Администрации муниципального образования в 2006 г. названные помещения переведены в нежилые".
Аналогичный вывод содержится также в Постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 11.05.2004 N Ф04/2552-532/А46-2004.
ОФИЦИАЛЬНАЯ ПОЗИЦИЯ
Согласно Письму Минфина России от 15.11.2006 N 03-03-04/2/241 расходы на уплату арендных платежей не должны уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль организаций, если данные расходы не связаны с деятельностью налогоплательщика.
В соответствии с Письмом Минфина России от 01.08.2005 N 03-03-04/1/112 расходы по аренде помещений принимаются к налоговому учету в той доле, в которой арендуемое помещение использовалось налогоплательщиком. Арендная плата за то время, когда арендованное помещение пустовало, не может быть признана расходом в целях налогообложения прибыли.
СУДЕБНАЯ ПРАКТИКА
ФАС Западно-Сибирского округа в Постановлении от 09.10.2006 N Ф04- 1876/2006(26791-А46-40) пришел к выводу, что затраты по арендной плате и ремонту арендованного имущества нельзя признать экономически обоснованными и включить в состав расходов при исчислении налога на прибыль, если налогоплательщик документально не доказал факт осуществления производственной деятельности в арендованных помещениях.
Таким образом, по мнению арбитражных судов, расходы являются обоснованными и экономически оправданными только в том случае, если они связаны с предпринимательской деятельностью юридического лица. Иными словами, если расходы осуществляются организацией в рамках предпринимательской (хозяйственной, производственной) деятельности, направлены на получение дохода, то такие расходы при наличии соответствующего документального подтверждения будут обоснованными.
В то же время данный подход не является однозначным. Так, ФАС Северо-Западного округа в Постановлении от 10.10.2006 N А05-2343/2006-34 пришел к выводу о правомерности включения налогоплательщиком арендных платежей в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль на основании пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ. Отклонив ссылку налогового органа на то, что в период аренды налогоплательщиком не велась деятельность по заготовке, переработке и реализации лома черных металлов в связи с отсутствием у него лицензии на осуществление данного вида деятельности, арбитражный суд указал на то, что расходы налогоплательщика по договору аренды являются экономически обоснованными, совершенными с разумными деловыми целями, такими как получение лицензии и минимизация расходов по оплате услуг порта. По мнению арбитражного суда, экономическая обоснованность понесенных налогоплательщиком затрат не зависит от получения им дохода от осуществления соответствующей деятельности в конкретном налоговом периоде.
АКТУАЛЬНАЯ ПРОБЛЕМА
В арбитражной практике возникают споры по вопросу о том, вправе ли налогоплательщик уменьшить налогооблагаемую прибыль на суммы уплаченной им арендной платы на основании пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ, если договор аренды является ничтожным в связи с отсутствием его государственной регистрации.
ОФИЦИАЛЬНАЯ ПОЗИЦИЯ
Согласно Письмам Минфина России от 12.07.2006 N 03-03-04/2/172, от 12.06.2006 N 03-03-04/2/172, от 17.02.2006 N 03-03-04/3/3, от 30.12.2005 N 03-03-04/1/471, от 01.11.2005 N 03-03-04/1/325 гражданским законодательством не предусмотрено, что отсутствие надлежащей регистрации, предусмотренной Федеральным законом от 21.07.1997 N 122- ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" (далее - Федеральный закон N 122-ФЗ), делает договор аренды недействительным или незаключенным. Таким образом, законодательное закрепление обязательной государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним определяет только права и обязанности сторон по договору и имеет не связанные с вопросами налогообложения цели.
Однако расходы по не заключенным в установленном порядке договорам, по мнению Минфина России, не могут быть учтены в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль организаций как не соответствующие условиям, установленным п. 1 ст. 252 НК РФ.
Специалисты финансового ведомства исходят из того, что согласно п. 1 ст. 252 НК РФ полученные доходы налогоплательщик может уменьшить на сумму документально подтвержденных затрат, под которыми понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Установленный п. 2 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" порядок оформления первичных учетных документов предусматривает указание на содержание хозяйственной операции, определяемой условиями заключенных между сторонами договоров.
Таким образом, по мнению Минфина России, расходы организации на оплату аренды учитываются только с момента такой регистрации. Вместе с тем в случае, если в соответствии с п. 2 ст. 425 ГК РФ условия договора распространены на период с момента передачи объекта аренды потенциальному арендатору, то арендные платежи по зарегистрированному или находящемуся на государственной регистрации договору принимаются в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль организаций с момента получения объекта в пользование.
Данная точка зрения также изложена в Письме Управления ФНС России по г. Москве от 22.08.2006 N 20-12/74633.
Позиция Минфина России и налоговых органов расходится со сложившейся арбитражной практикой.
СУДЕБНАЯ ПРАКТИКА
По мнению арбитражных судов, расходы налогоплательщика по внесению арендной платы за недвижимое имущество, используемое в процессе производства, могут быть включены в прочие расходы, связанные с производством и реализацией, на основании пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ, независимо от того, прошел ли договор аренды государственную регистрацию.
В Постановлении ФАС Дальневосточного округа от 27.09.2006 N Ф03-А73/06-2/3152 судьи исходят из того, что нарушение норм гражданского законодательства влияет на налогообложение лишь в случаях, специально предусмотренных законодательством. Если налоговая норма не обусловливает применение содержащегося в ней правила соблюдения норм гражданского законодательства, это правило должно применяться вне зависимости от того, соблюдены нормы гражданского законодательства или нет.
Налоговое законодательство не содержит в качестве обязательного условия для отнесения арендных платежей на себестоимость государственную регистрацию договора аренды.
С учетом того, что имущество, переданное налогоплательщику на основании договоров аренды, использовалось им в производственных целях и подтверждено перечисление арендной платы, суды признают правомерным отнесение налогоплательщиком осуществленных затрат к прочим расходам, предусмотренным ст. 264 НК РФ.
Аналогичный вывод содержится также в Постановлении ФАС Московского округа от 18.11.2004, 11.11.2004 N КА-А40/10400-04, Постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 05.11.2001 N Ф04/3056-355а/А81-2001, Постановлениях ФАС Поволжского округа от 08.06.2006 N А55-25816/2005, от 03.05.2005 N А55-14674/2004-41, Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 21.04.2006 N А56-24327/2005, Постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 27.07.2005 N Ф08-3337/2005-1348А.
В Постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 08.08.2005 N Ф08-3567/2005- 143 7А арбитражный суд пришел к выводу, что гражданское законодательство не регулирует последствия недействительности сделок, наступающие в области налоговых правоотношений. Из смысла ч. 3 ст. 2 ГК РФ следует, что нарушение порядка регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним не свидетельствует о нереальности расходов по таким сделкам и не влечет запрет учитывать последние для целей налогообложения.
В Постановлении ФАС Дальневосточного округа от 21.04.2004 N Ф03-А73/04-2/557 арбитражный суд отклонил доводы налогового органа о ничтожности договора аренды и дополнительного соглашения к нему ввиду отсутствия их государственной регистрации, поскольку налоговым законодательством РФ предусмотрен порядок и основания определения налогооблагаемой базы при исчислении различных видов налогов, а также обязанность по их уплате. При этом исполнение налогоплательщиком обязанности по уплате налогов не ставится в зависимость от факта регистрации сделки. То есть правила, предусмотренные п. п. 1, 2 ст. 609, п. 3 ст. 433, п. 2 ст. 651 ГК РФ, а также Федеральным законом N 122-ФЗ, определяющие возникновение, прекращение, изменение прав и обязанностей, в рассматриваемом случае применены быть не могут.
В Постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 29.09.2004 N Ф08-4612/2004- 1738А арбитражный суд отметил, что порядок исчисления и уплаты налогов на прибыль не связан с выполнением требований других отраслей законодательства, в том числе гражданского. Налоги исчисляются и уплачиваются исключительно на основании и в соответствии с теми правовыми нормами, которые содержатся в законодательстве, регулирующем условия налогообложения. Законодательное закрепление обязательной государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним имеет иные, не связанные с вопросами налогообложения цели.
АКТУАЛЬНАЯ ПРОБЛЕМА
Договором аренды может быть предусмотрен порядок определения размера арендной платы и обязанность арендодателя письменно уведомлять арендатора об изменении размера базовых ставок и поправочных коэффициентов арендной платы на текущий год в зависимости от индекса потребительских цен.
На основании п. 1 ст. 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК РФ.
В соответствии с п. 1 ст. 164 ГК РФ сделки с землей и другим недвижимым имуществом подлежат государственной регистрации в случаях и в порядке, предусмотренных ст. 131 ГК РФ и законом о регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним.
Согласно п. 1 ст. 131 ГК РФ право собственности и другие вещные права на недвижимые вещи, ограничения этих прав, их возникновение, переход и прекращение подлежат государственной регистрации в Едином государственном реестре органами, осуществляющими государственную регистрацию прав на недвижимость и сделок с ней. Регистрации подлежат: право собственности, право хозяйственного ведения, право оперативного управления, право пожизненного наследуемого владения, право постоянного пользования, ипотека, сервитуты, а также иные права в случаях, предусмотренных ГК РФ и иными законами.
На основании положений ст. ст. 607 и 609 ГК РФ договор аренды недвижимого имущества (включая земельные участки) подлежит государственной регистрации, если иное не установлено законом.
В соответствии с п. 2 ст. 614 ГК РФ арендная плата устанавливается за все арендуемое имущество в целом или отдельно по каждой из его составных частей в виде:
определенных в твердой сумме платежей, вносимых периодически или единовременно;
установленной доли полученных в результате использования арендованного имущества продукции, плодов или доходов;
предоставления арендатором определенных услуг;
передачи арендатором арендодателю обусловленной договором вещи в собственность или в аренду;
возложения на арендатора обусловленных договором затрат на улучшение арендованного имущества.
Стороны могут предусматривать в договоре аренды сочетание указанных форм арендной платы или иные формы оплаты аренды.
Пунктом 3 ст. 614 ГК РФ установлено, что, если иное не предусмотрено договором, размер арендной платы может изменяться по соглашению сторон в сроки, предусмотренные договором, но не чаще одного раза в год. Законом могут быть предусмотрены иные минимальные сроки пересмотра размера арендной платы для отдельных видов аренды, а также для аренды отдельных видов имущества.
В п. 11 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 11.01.2002 N 66 "Обзор практики разрешения споров, связанных с арендой" указывается на то, что если стороны в договоре аренды согласовали ставку арендной платы не в твердой сумме, а оговорили условие о размере арендной платы, устанавливающее способ ее расчета, то сумма арендной платы является определяемой величиной и подлежит исчислению по каждому сроку платежа.
Фактическое изменение размера арендной платы в результате корректировки на процент индексации не является изменением в соответствии с п. 3 ст. 614 ГК РФ условия договора о размере арендной платы, а представляет собой исполнение данного условия.
Исходя из положений вышеизложенных норм, если договором предусмотрен порядок (механизм) определения размера арендной платы, который поставлен в зависимость от индекса потребительских цен, то данная плата может быть отнесена к расходам, уменьшающим налогооблагаемую прибыль, и применение пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ правомерно.
<< | >>
Источник: Ю.М.Лермонтов. "ПРОЧИЕ" РАСХОДЫ В НАЛОГОВОМ УЧЕТЕ: СПРАВОЧНИК БУХГАЛТЕРА. 2007

Еще по теме 8. АРЕНДНЫЕ (ЛИЗИНГОВЫЕ) ПЛАТЕЖИ ЗА АРЕНДУЕМОЕ(ПРИНЯТОЕ В ЛИЗИНГ) ИМУЩЕСТВО (В ТОМ ЧИСЛЕ ЗЕМЕЛЬНЫЕУЧАСТКИ),А ТАКЖЕ РАСХОДЫ НА ПРИОБРЕТЕНИЕ ИМУЩЕСТВА, ПЕРЕДАННОГО В ЛИЗИНГ. В СЛУЧАЕ ЕСЛИ ИМУЩЕСТВО, ПОЛУЧЕННОЕ ПО ДОГОВОРУ ЛИЗИНГА, УЧИТЫВАЕТСЯ У ЛИЗИНГОПОЛУЧАТЕЛЯ, РАСХОДАМИ, УЧИТЫВАЕМЫМИ В СООТВЕТСТВИИ С ПП. 10 П. 1 СТ. 264 НК РФ, ПРИЗНАЮТСЯ:У ЛИЗИНГОПОЛУЧАТЕЛЯ - АРЕНДНЫЕ (ЛИЗИНГОВЫЕ) ПЛАТЕЖИЗА ВЫЧЕТОМ СУММЫ АМОРТИЗАЦИИ ПО ЭТОМУ ИМУЩЕСТВУ, НАЧИСЛЕННОЙ В СООТВЕТСТВИИ СО СТ. 259 НК РФ;У ЛИЗИНГОДАТЕЛЯ:

  1. 9. Влияние соблюдения порядка регистрации договора лизинга, дополнительного соглашения к договору лизинга и (или) лизингового имущества на возможность лизингополучателя учитывать лизинговые платежи и амортизацию лизингового имущества в целях налогообложения прибылиРегистрация договора лизинга Официальная позиция налоговых органов
  2. 6. Может лизингополучатель относить в состав расходов для целей налогообложения прибыли сумму начисленного лизингового платежа в части выкупной стоимости лизингового имущества (в том числе если она не выделена в составе лизинговых платежей отдельной суммой) или нет?
  3. 15. Как учитывается в налоговом учете лизингополучателя предмет лизинга после завершения договора лизинга и перехода права собственности на лизинговое имущество к лизингополучателю?Официальная позиция налоговых органов
  4. 7. Правомерно ли отнесение в состав расходов для целей налогообложения лизинговых платежей, начисленных до момента получения имущества в лизинг?
  5. 2. На какую дату лизингополучатель вправе признать расход в виде начисленного лизингового платежа в случае, если договором лизинга предусмотрено неежемесячное начисление лизинговых платежей?
  6. Расходы на регистрацию лизингового имущества или договора лизинга
  7. 3.6.2. Порядок учета прочих расходов, связанных с договором лизинга и лизинговым имуществом
  8. 3.2.5. Отнесение на расходы прочих затрат, связанных с лизинговым имуществом и договором лизинга
  9. 4. Влияет ли на учет лизинговых платежей для целей налогообложения прибыли лизингополучателя тот факт, что полученное в лизинг имущество использовалось ранее другим лизингополучателем?Официальная позиция налоговых органов
  10. 4.4. Отражение в бухгалтерском учете лизингополучателя операций страхования полученного в лизинг имущества, а также страхового случая
  11. 2.13. Регистрация договора лизинга, прав по договору и лизингового имущества
  12. 4. Имеет ли право лизингополучатель, получивший в лизинг до 01.01.2002 легковой автомобиль стоимостью более 300 тысяч рублей и (или) пассажирский микроавтобус стоимостью более 400 тысяч рублей, применять после 01.01.2002 в отношении указанного имущества методы и нормы амортизации, существовавшие на момент получения его в лизинг, а также повышающий коэффициент не выше 3 и не применять понижающий коэффициент 0,5?
  13. 3. О возможности изменения с 01.01.2002 порядка начисленияамортизации для целей налогообложения прибыли по лизинговому имуществу, являющемуся предметом договора лизинга, заключенного до 01.01.2002
  14. Лизинговые платежи, авансы по договору лизинга
  15. 3. НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ИМУЩЕСТВА И ОПЕРАЦИЙ ПО ДОГОВОРУ ЛИЗИНГА
  16. 4. РАСХОДЫ НА ОБЕСПЕЧЕНИЕ ПОЖАРНОЙ БЕЗОПАСНОСТИ НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКА В СООТВЕТСТВИИ С ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВОМРОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ, РАСХОДЫ НА СОДЕРЖАНИЕ СЛУЖБЫ ГАЗОСПАСАТЕЛЕЙ, РАСХОДЫ НА УСЛУГИ ПО ОХРАНЕ ИМУЩЕСТВА, ОБСЛУЖИВАНИЮ ОХРАННО-ПОЖАРНОЙ СИГНАЛИЗАЦИИ, РАСХОДЫ НА ПРИОБРЕТЕНИЕ УСЛУГ ПОЖАРНОЙ ОХРАНЫ И ИНЫХ УСЛУГОХРАННОЙДЕЯТЕЛЬНОСТИ, В ТОМ ЧИСЛЕ УСЛУГ, ОКАЗЫВАЕМЫХ ВНЕВЕДОМСТВЕННОЙ ОХРАНОЙ ПРИ ОРГАНАХ ВНУТРЕННИХ ДЕЛ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ В СООТВЕТСТВИИ С ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВОМ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ, А ТАКЖЕ Р
  17. 3.1.2. Отсутствие реальных затрат лизингополучателя, а также недобросовестность сторон договора лизинга как мотив отказа лизингополучателю налоговыми органами в вычете НДС в составе начисленных лизинговых платежей
  18. 10. Как на практике необходимо применять нормы о порядке учета для целей налогообложения прибыли лизингополучателя амортизации лизингового имущества, а также лизингового платежа за минусом указанной амортизации?Официальная позиция налоговых органов
  19. 4.1. Лизинговое имущество учитывается на балансе лизингодателя