ЗАДАНИЯ ПО ВЫПОЛНЕНИЮ СОГЛАСОВАННЫХ ПРОЦЕДУР В ОТНОШЕНИИ ФИНАНСОВОЙ ИНФОРМАЦИИ

Рекомендации в отношении профессиональных обязательств аудитора в случае задания по выполнению согласованных процедур в отношении финансовой информации, а также формы и содержания отчета (заключения), который аудитор предоставляет в связи с выпол­нением такого задания, устанавливает МСА 920 «Задания по выполне­нию согласованных процедур в отношении финансовой информации».

В разделе «Цель задания о согласованных процедурах» сказано, что цель задания о согласованных процедурах заключается в выполне­нии аудитором процедур аудиторского характера, которые были согласо­ваны между аудитором, субъектом и любым соответствующим третьим лицом, а также в предоставлении отчета (заключения) об отмеченных фактах.

В этом разделе также говорится, что, поскольку аудитор просто предоставляет указанный отчет (заключение), аудитор не выражает уверенность. Пользователи отчета (заключения) сами оценивают про­цедуры и факты, сообщенные аудитором, и делают свои собственные заключения, основываясь на его работе. Отчет (заключение) рекомен­дуется предоставлять только тем сторонам, которые дали свое согла­сие на проведение названных процедур, так как другие стороны, не зна­ющие причин проведения этих процедур, могут неверно истолковать результаты.

В разделе «Общие принципы задания о согласованных процеду­рах» говорится, что аудитор при выполнения задания должен соблю­дать Кодекс этики профессиональных бухгалтеров, изданный МФБ. Отмечается, что независимость не относится к обязательным требова­ниям для задания о согласованных процедурах, однако если аудитор не является независимым, то требуется, чтобы этот факт был отмечен в отчете (заключении) об отмеченных фактах.

В соответствии с разделом «Определение условий задания» ауди­тор обязан удостовериться в том, что представители субъекта и другие стороны, которым будет предоставлен отчет (заключение) об отмечен­ных фактах, четко понимают согласованные процедуры и условия зада­ния.

• характер задания, включая тот факт, что выполняемые процеду­ры не будут являться аудиторской проверкой или обзорной проверкой и что аудитор не будет выражать уверенность;

• цель задания;

• описание финансовой информации, в отношении которой будут проводиться согласованные процедуры;

• характер, сроки и объем проводимвіх процедур;

• предполагаемая форма отчета (заключения) об отмеченный фактах;

• ограничения в отношении распространения отчета (заключе­ния) об отмеченных фактах (если это ограничение будет противоре­чить требованиям законодательства, аудитор не должен принимать на себя выполнение данной работы).

Аудитору рекомендуется направить клиенту письмо о задании с изложением основных условий выполнения работы, включающее: перечень процедур, которые будут выполнены по согласованию сто­рон; заявление о том, что распространение отчета (заключения) об отме­ченных фактах будет ограничено определенными сторонами, согласо­вавшими выполнение процедур. Аудитор может приложить к письму о задании также проект предоставляемого отчета (заключения) об отме­ченных фактах.

В силу раздела «Планирование» аудитор должен составить план работы с целью эффективного ее выполнения.

Раздел «Документация» содержит требование относительно доку­ментального отражения аудитором вопросов, которые важны для пред­ставления доказательств в обоснование отчета (заключения) об отме­ченных фактах и того, что задание было выполнено в соответствии с данным МСА и условиями задания.

В разделе «Процедуры и доказательства» говорится о необходи­мости выполнения аудитором согласованных процедур и использова­ния полученных доказательств в качестве основы для отчета (заключе­ния) об отмеченных фактах. Отмечено, что к процедурам, используемым в задании о выполнении согласованных процедур, могут относиться: запросы и анализ; проверка расчетов, сравнение и другие проверки точности записей; наблюдение; инспектирование; получение подтверж­дений.

В разделе «Подготовка отчета (заключения)» говорится, что отчет (заключение) по заданию о согласованных процедурах должен содер­жать описание цели согласованных процедур, выполняемых в ходе зада­ния, для того чтобы дать читателю возможность понять характер и объем выполняемых работ. Отмечено, что отчет (заключение) об отмеченных фактах должен включать в себя:

• название;

• адресата (обычно клиент, нанявший аудитора для выполнения согласованных процедур);

• описание конкретной финансовой или нефинансовой инфор­мации, в отношении которой проводятся согласованные процедуры;

• заявление о том, что выполненные процедуры были согласо­ваны с получателем отчета (заключения);

• заявление о том, что работа была выполнена в соответствии с МСА, применимым к выполнению согласованных процедур, или уме­стными национальными стандартами или практикой;

• заявление о том, что аудитор не является независимым по отно­шению к субъекту, если это необходимо;

• определение цели выполнения согласованных процедур;

• перечень конкретных выполненных процедур;

• описание отмеченных аудитором фактов, включая подробное описание необнаруженных ошибок и исключений;

• заявление о том, что выполненные процедуры не являются аудитом или обзорной проверкой, поэтому аудитор не выражает уве­ренность;

• заявление о том, что если бы аудитор провел дополнительные процедуры, аудит или обзорную проверку, он мог бы обнаружить и дру­гие проблемы, требующие освещения в отчете (заключении);

• заявление о том, что распространение отчета (заключения) ограничено сторонами, согласовавшими выполнение процедур;

• заявление (при необходимости) о том, что отчет (заключение) имеет отношение только к определенным элементам, счетам, статьям или финансовой и нефинансовой информации и что он не распростра­няется на финансовую отчетность субъекта в целом;

• дату составления отчета (заключения);

• адрес аудитора;

• подпись аудитора.

В разделе «Перспективы государственного сектора» рассмотре­ны особенности подготовки заданий по выполнению согласованных процедур в государственном секторе; отмечено, что задания в государ­ственном секторе достаточно разнообразны и поэтому аудитору следу­ет уметь проводить разграничения между заданиями, которые действи­тельно представляют собой согласованные процедуры, и заданиями, которые рассматриваются как аудит финансовой информации (напри­мер, отчеты о результатах деятельности).

В конце данного МС А приводятся приложения « Образец письма для задания о согласованных процедурах» и «Образец отчета (заклю­чения) об отмеченных фактах по кредиторской задолженности».

Вопросы, касающиеся сопутствующих аудиту услуг, рассматри­ваются в Федеральном законе «Об аудиторской деятельности», в ПСАД «Характеристика сопутствующих аудиту услуг и требования, предъяв­ляемые к ним».

Для целей Федерального закона под сопутствующими аудиту услугами понимается оказание аудиторскими организациями и инди­видуальными аудиторами следующих услуг:

• постановка, восстановление и ведение бухгалтерского учета, составление финансовой (бухгалтерской) отчетности, бухгалтерское консультирование;

• налоговое консультирование;

• анализ финансово-хозяйственной деятельности организаций и индивидуальных предпринимателей, экономическое и финансовое консультирование;

• управленческое консультирование, в том числе связанное с ре­структуризацией организаций;

• правовое консультирование, а также представительство в судеб­ных и налоговых органах по налоговым и таможенным спорам;

• автоматизация бухгалтерского учета и внедрение информаци­онных технологий;

• оценка стоимости имущества, оценка предприятий как иму­щественных комплексов, а также предпринимательских рисков;

• разработка и анализ инвестиционных проектов, составление бизнес-планов;

• проведение маркетинговых исследований;

• проведение научно-исследовательских и экспериментальных работ в области, связанной с аудиторской деятельностью, и распрост­ранение их результатов, в том числе на бумажных и электронных носи­телях;

• обучение в установленном законодательством Российской Федерации порядке специалистов в областях, связанных с аудиторской деятельностью;

• оказание других услуг, связанных с аудиторской деятель­ностью.

Целью правила (стандарта) является установление видов, пра­вил и условий оказания услуг, которые могут выполнять аудиторские организации и аудиторы, работающие самостоятельно в качестве инди­видуальных предпринимателей, кроме аудиторских проверок с выда­чей аудиторского заключения в соответствии с ПСАД «Порядок состав­ления аудиторского заключения о бухгалтерской отчетности»[2].

Требования рассматриваемого ПСАД являются обязательными для всех аудиторских организаций при оказании сопутствующих аудиту услуг, перечень которых представлен в этом стандарте, за исключени­ем тех его положений, где прямо указано, что они носят рекомендатель­ный характер.

Требования данного стандарта носят рекомендательный харак­тер для всех аудиторских организаций при оказании сопутствующих аудиту услуг, не определенных этим стандартом.

Под оказанием сопутствующих аудиту услуг понимается пред­принимательская деятельность, осуществляемая аудиторскими орга­низациями помимо проведения аудиторских проверок.

Оказание таких услуг требует от исполнителей соблюдения в установленных случаях независимости, а также профессиональной компетентности в областях аудита, бухгалтерского учета, налогообло­жения, хозяйственного права, экономического анализа, других разде­лов экономики.

Сопутствующие аудиту услуги можно классифицировать следу­ющим образом:

• услуги, совместимые с проведением у экономического субъекта обязательной аудиторской проверки;

• услуги, несовместимые с проведением у экономического субъекта обязательной аудиторской проверки.

К услугам, совместимым с проведением у экономического субъек­та обязательной аудиторской проверки, в том числе относятся:

• постановка бухгалтерского учета;

• контроль ведения учета и составление отчетности;

• контроль начисления и уплаты налогов и иных обязательных платежей;

• анализ хозяйственной и финансовой деятельности;

• оценка экономических и инвестиционных проектов, экономи­ческой безопасности систем бухгалтерского учета и внутреннего конт­роля экономического субъекта;

• представление интересов экономического субъекта по доверен­ности перед третьими лицами;

• проведение семинаров, повышение квалификации и обучение персонала экономических субъектов, и в частности аудиторских орга­низаций;

• научная разработка, издание методических пособий и рекомен­даций по бухгалтерскому учету, налогообложению, анализу финансово­хозяйственной деятельности, аудиту, хозяйственному праву и т.д.;

• компьютеризация бухгалтерского учета, составления отчетно­сти, расчетов по налогообложению, анализа хозяйственной деятельно­сти, аудита и т.д.;

• консультационные услуги по вопросам финансового, налого­вого, банковского и иного хозяйственного законодательства, инвести­ционной деятельности, менеджменту, маркетингу, оптимизации налого­обложения, регистрации, реорганизации и ликвидации предприятий;

• информационное обслуживание;

• экспертное обслуживание;

• подбор и тестирование бухгалтерского персонала экономиче­ского субъекта.

Услугами, несовместимыми с проведением у экономического субъекта обязательной аудиторской проверки, считаются:

• ведение бухгалтерского учета;

• восстановление бухгалтерского учета;

• составление налоговых деклараций;

• составление бухгалтерской отчетности.

Сопутствующие аудиту услуги подразделяются на услуги дей­ствия; услуги контроля; информационные услуги.

Услугами действия признаются услуги по созданию документов, состав которых установлен в договоре с экономическим субъектом, ранее экономическим субъектом не созданных.

Услуги контроля — это услуги по проверке документов на пред­мет их соответствия критериям, согласованным аудиторской органи­зацией с экономическим субъектом; контроль ведения учета и состав­ления отчетности; контроль начисления и уплаты налогов и иных обязательных платежей; тестирование бухгалтерского персонала эко­номического субъекта.

К информационным услугам относятся услуги по подготовке устных и письменных консультаций по различным вопросам; проведе­ние обучения, семинаров, «круглых столов»; информационное обслу­живание; издание методических рекомендаций и т.д.

Примерный перечень сопутствующих аудиту услуг дан в клас­сификаторе, приведенном в приложении 1 к рассматриваемому стан­дарту. Этот перечень не является обязательным и исчерпывающим и может дополняться новыми видами сопутствующих услуг. Его глав­ная задача — помочь аудиторским организациям в понимании характе­ра и видов, сопутствующих аудиту услуг.

Сопутствующие аудиту услуги должны быть оказаны аудитор­ской организацией экономическому субъекту с добросовестностью и тщательностью. При оказании сопутствующих аудиту услуг, где это возможно, аудиторская организация должна соблюдать порядок нахож­дения уровня существенности на основе системы базовых показателей.

Профессиональные сотрудники аудиторских организаций, которые принимают участие в выполнении работ или оказании услуг, сопут­ствующих аудиту, должны отвечать следующим профессиональным тре­бованиям: честность; объективность; профессиональная компетентность и прилежание; следование правилам профессионального поведения; выполнение правил (стандартов) аудиторской деятельности; соблюдение принципа конфиденциальности информации, ставшей известной сотруд­никам в ходе выполнения ими своих профессиональных обязанностей.

Требование независимости специалиста аудиторской организа­ции от экономического субъекта является обязательным при оказании сопутствующих аудиту услуг, несовместимых с проведением аудитор­ской проверки, а также в случаях, предусмотренных нормативными документами аудиторской деятельности и договорами с заказчиками таких услуг.

Ответственность за соблюдение принципа независимости возло­жена на аудиторскую организацию. Методы проверки независимости своих специалистов аудиторская организация разрабатывает самостоя­тельно.

Аудиторская организация может разрабатывать внутрифирмен­ные стандарты сопутствующих работ и услуг на каждый их вид.

Оказание услуг, сопутствующих аудиту, требует от аудиторских организаций выполнения следующих положений:

• действовать в соответствии с заданием, выполнения которого ждет от них заказчик, сформулированного в письменном виде (в фор­ме договора, контракта, технического задания, письма-обязательства, письменного запроса и т.п.); <

• планировать порядок выполнения работ или оказания услуг;

• документировать ход выполнения работ или оказания услуг;

• при выполнении части задания сторонними организациями или сотрудниками, не входящими в штат аудиторской организации, четко разграничивать ответственность и функции исполнителей.

Кроме того, по наиболее часто выполняемым видам работ или услуг рекомендуется подготовить типовые формы отчетности и при­менять их на постоянной основе, а в крупных аудиторских организа­циях рекомендуется иметь систему контроля качества выполненных работ или оказанных услуг, сопутствующих аудиту.

По итогам выполнения работ или оказания услуг должен быть подготовлен документ, отражающий результаты выполнения задания и выводы аудиторской организации.

Специалисты, оказывающие сопутствующие аудиту услуги, долж­ны обладать необходимым опытом работы и квалификацией.

В процессе оказания сопутствующих аудиту услуг аудиторская организация вправе привлекать к оказанию таких услуг экспертов в соответствии с ПСАД «Использование работы эксперта». Использо­вание работы эксперта не снимает ответственности с аудиторской орга­низации за качество оказываемых сопутствующих аудиту услуг.

Для выполнения сопутствующих аудиту работ и оказания услуг аудиторская организация должна иметь: лицензии на те виды дея­тельности (по выполнению работ и услуг), которые по законодатель­ству подлежат лицензированию; материально-технические и методи­ческие возможности для качественного выполнения работ и оказания услуг.

Аудиторская организация несет ответственность за качество и сроки оказания сопутствующих аудиту услуг согласно действующе­му законодательству, а также условиям договора, заключаемого между аудиторской организацией и экономическим субъектом.

При оказании аудиторами сопутствующих услуг экономический субъекг несет ответственность за соблюдение действующего законода­тельства, за полноту и юридическое оформление представляемых документов, точность и достоверность предоставляемой информации, за своевременность предоставления документов, информации, сведе­ний, а также за любые ограничения возможности осуществления ауди­торской организацией своих обязательств.

Аудиторская организация полностью или частично освобожда­ется от ответственности за качество оказываемых сопутствующих ауди­ту услуг и сроки их выполнения в случае предоставления ложной или неполной информации, а также за задержки в ее предоставлении со сто­роны экономического субъекта.

Сопутствующие аудиту услуги действия, оказание которых эко­номический субъект возлагает на аудиторскую организацию, оформ­ляются договором. К договору может прилагаться задание на выполне­ние работ и оказание услуг.

Задание должно содержать:

• перечень вопросов, ответы на которые экономический субъект желает получить от аудиторской организации;

• перечень источников данных (первичных документов), пред­ставляемых аудиторской организации для обработки;

• перечень документов, которые должны быть созданы аудитор­ской организацией в результате обработки источников данных с указа­нием носителя данных (например, бумажный, машинный).

Результатом оказания сопутствующих аудиту услуг являются документально оформленные результаты (например, расчеты, консуль­тации) и документы (первичные документы, регистры учета, отчет­ность, справки).

Аудиторская организация может оформить дополнительно письмен­ную информацию руководству и (или) собственнику экономического субъекта по результатам оказания сопутствующих аудиту услуг. При этом следует действовать в соответствии с ПСАД «Письменная инфор­мация аудитора руководству экономического субъекта по результатам проведения аудита».

Подытоживая параграф, отметим, что в перспективе представля­ется целесообразным разработка отдельных специальных федеральных стандартов аудиторской деятельности по конкретным сопутствующим аудиту услугам. До тех пор, пока не будут приняты соответствующие стандарты на федеральном уровне, аудиторским организациям следу­ет разработать свои внутрифирменные стандарты по сопутствующим аудиту услугам.

Приведем примерный перечень сопутствующих аудиту услуг (перечень дается в соответствии с Общероссийским классификатором видов экономической деятельности, продукции и услуг ОК 004—93, принятым и введенным в действие постановлением Госстандарта Рос­сии от 6 августа 1993 г. № 17).

7412000 Услуги в области составления счетов, бухгалтерского учета, ревизий и налогообложения

7412010 Услуги в области составления счетов

7412011 Услуги по составлению баланса

7412012 Услуги по проверке счетов

7412019 Услуги по составлению счетов прочие

7412020 Услуги по проведению финансовых ревизий 7412030 Услуги в области бухгалтерского учета, кроме налого­вых деклараций

7412040 Услуги в области налогообложения, включая услуги аудиторских служб

7412041 Консультативные услуги в области налогообложения

7412042 Услуги по планированию корпоративного налога

7412043 Услуги по подготовке и обзору корпоративного налога

7412044 Услуги по планированию индивидуального налога

7412045 Услуги по подготовке индивидуального налога

7412046 Услуги по заполнению налоговых деклараций 7412090 Услуги, связанные с налогообложением, прочие

Консультативные услуги по вопросам управления коммерческой деятельностью

Консультативные услуги по общим вопросам управ­ления

Консультативные услуги по вопросам финансового управления, кроме корпоративного налога Консультативные услуги по вопросам управления маркетингом

Консультативные услуги по вопросам управления тру­довыми ресурсами

Консультативные услуги по вопросам управления про­изводством

Консультативные услуги по связи с общественными организациями

Услуги по арбитражу и примирению Услуги по руководству проектами, кроме услуг по руко­водству строительными проектами Услуги в области управления коммерческой деятель­ностью прочие, не включенные в другие группировки Услуги в области образования

Услуги в области непрерывного образования для взрослых

Услуги курсов по повышению квалификации Услуги курсов по профессиональной переориентации Услуги курсов по программированию и обучению работе на электронно-вычислительных машинах Услуги по повышению профессионального мастерства прочие

Услуги в области образования прочие

Обучение в частных специализированных платных

учебных заведениях и семинарах

Обучение на курсах, в платных кружках

Услуги, связанные с деятельностью по использованию

компьютеров

Консультативные услуги по устройствам подготовки данных, ввода данных и управления работой компью­тера

Консультационные услуги по включению компьюте­ров в информационные сети и работе в информацион­ных сетях

7210070 Консультационные услуги по техническим комплек­сам на базе компьютеров, таким как настольные редак­ционно-издательские системы 7210090 Консультативные услуги по использованию компью­теров и связанных с ними технических средств, про­чие

7220000 Консультационные услуги по программному обеспе­чению

7220025 Консультационные услуги по программным средствам организации вычислительного процесса

7220026 Консультационные услуги по сервисным программам 7220030 Консультационные услуги по прикладному программ­ному обеспечению

7220035 Консультационные услуги по прикладным програм­мам для обучения 7230000 Консультационные услуги по информационному обе­спечению и обработке данных; услуги по подготовке и вводу данных

7230010 Консультационные услуги по организации информа­ционного обеспечения (системам сбора информации, входные и выходные формы, нормативно-техническое и правовое обеспечение)

7230030 Консультационные услуги по структуре построения баз данных и языкам запросов 7230040 Услуги по подготовке данных 7230050 Услуги по вводу данных

7230060 Услуги по организации загрузки данных и использо­ванию машинного времени