ОЦЕНКА РИСКОВ И ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ

Аудитору нужно получить представление о системах бухгалтер­ского учета и внутреннего контроля, достаточное для планирования аудита и разработки эффективного подхода к проведению аудита. Ему следует использовать свое профессиональное суждение для оценки аудиторского риска и разработки аудиторских процедур, необходимых для снижения данного риска до приемлемо низкого уровня.

Дается определение таких понятий, как «аудиторский риск», «неотъемлемый риск», «риск системы контроля», «риск необнаруже- ния», «система бухгалтерского учета», «система внутреннего конт­роля».

Отмечено, что к факторам, отражаемым в контрольной среде, относятся:

• деятельность совета директоров и его комитетов;

• философия руководства и стиль его работы;

• организационная структура субъекта, а также методы наделе­ния полномочиями и ответственностью;

• система контроля со стороны руководства, включая подразде­ление внутреннего аудита, кадровую политику и процедуры, а также разделение обязанностей.

В качестве процедур контроля названы:

• отчеты, проверка и утверждение проведенных сверок;

• проверка арифметической точности записей;

• осуществление контроля над прикладными программами и сре­дой компьютерных информационных систем, например, посредством установления форм контроля над изменениями компьютерных про­грамм и доступом к файлам данных;

• ведение и проверка аналитических счетов и оборотных ведо­мостей;

• утверждение документов и контроль над ними;

• сравнение данных, полученных из внутренних источников, с внешними источниками информации;

• сравнение результатов подсчета денежных средств, ценных бумаг и товарно-материальных запасов с бухгалтерскими записями;

• ограничение прямого физического доступа к активам и записям;

• сравнение и анализ финансовых результатов с расходами, преду­смотренными сметой.

Отмечено, что понимание соответствующих аспектов систем бух­галтерского учета и внутреннего контроля наряду с оценкой неотъем­лемого риска и риска системы контроля и анализом иных факторов позволяет аудитору:

и определять виды потенциальных существенных искажений, которые могут встретиться в финансовой отчетности;

• учитывать факторы, которые влияют на риск появления существенных искажений;

• разрабатывать соответствующие аудиторские процедуры.

Указано, что при разработке подхода к проведению аудита

аудитор принимает во внимание предварительную оценку риска систе­мы контроля (а также оценку неотъемлемого риска), для того чтобы установить соответствующий риск необнаружения, который может быть допущен в отношении утверждений, на основе которых подго­товлена финансовая отчетность, а также для определения характера, сроков и объема процедур проверки данных утверждений по суще­ству.

В соответствии с разделом «Неотъемлемый риск» аудитор при разработке общего плана аудита должен провести оценку неотъемле­мого риска на уровне финансовой отчетности. При разработке програм­мы аудита аудитору рекомендуется соотнести проведенную оценку с существенными сальдо счетов и классами операций на. уровне утверж­дений или предположить, что неотъемлемый риск в отношении данно­го утверждения является высоким.

В разделе «Системы бухгалтерского учета и внутреннего конт­роля» говорится, что средства внутреннего контроля способствуют достижению таких целей, как:

• осуществление операций по общему или специальному разре­шению руководства;

• своевременный учет всех операций и прочих событий в точ­ных суммах, на соответствующих счетах и в должные отчетные перио­ды, с тем чтобы сделать возможной подготовку финансовой отчетно­сти согласно установленным основам финансовой отчетности;

• возможность доступа к активам и записям только по разреше­нию руководства;

• сопоставление учтенных активов с активами, имеющимися в наличии, через равные промежутки времени и принятие соответству­ющих мер в отношении любых расхождений.

Названы ограничения, присущие средствам внутреннего конт­роля, в частности:

• ориентация большей части средств внутреннего контроля на текущие, а не редкие операции;

• потенциальная возможность ошибок вследствие человеческого фактора, т.е. по причине небрежности, рассеянности, ошибок в сужде­нии и неправильного понимания инструкции;

• возможность обойти процедуры внутреннего контроля путем сговора представителя руководства или сотрудника с внешними либо внутренними по отношению к субъекту лицами.

Аудитору следует получить представление о системе бухгалтер­ского учета, достаточное для определения и понимания:

• основных классов операций, осуществляемых субъектом;

• способа инициирования таких операций;

• значимых бухгалтерских записей, подтверждающих докумен­тов и счетов финансовой отчетности;

• процесса ведения бухгалтерского учета и составления финан­совой отчетности от момента инициирования важных операций и про­чих событий до момента их включения в финансовую отчетность.

Аудитору необходимо получить представление о контрольной среде, достаточное для оценки отношения директоров и руководства, их осведомленности и принимаемых действий касательно средств внутреннего контроля и их значимости для субъекта.

Для разработки плана аудиторской проверки аудитору необхо­димо получить достаточное представление о процедурах контроля.

В разделе «Риск средств контроля» нашла отражение информа­ция о предварительной оценке риска средств контроля, представля­ющей собой процесс определения эффективности систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля субъекта с точки зрения предотвращения или обнаружения и исправления существенных искажений. Отмечено, что предварительная оценка риска системы контроля в отношении утверждений, на основе которых подготовлена финансовая отчетность, должна быть высокой, за исключением случаев, когда аудитор может установить соотносимые с утверждением средства внутреннего конт­роля, которые с определенной вероятностью будут предотвращать или обнаруживать и исправлять существенные искажения, а также плани­рует проводить тесты контроля для подтверждения оценки.

Международный стандарт обязывает аудитора задокументиро­вать полученное представление о системах бухгалтерского учета и внут­реннего контроля субъекта и оценку риска системы контроля, а также получить аудиторское доказательство посредством проведения тестов контроля для подтверждения любой оценки риска системы контроля, которая ниже высокой. Чем ниже оценка риска системы контроля, тем больше подтверждений аудитору необходимо получить относительно надлежащей структуры и эффективного функционирования систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля.

Основываясь на результатах тестов контроля, аудитор должен определить, были ли разработаны или применялись ли средства внут­реннего контроля в соответствии с тем, что было предусмотрено при предварительной оценке риска системы контроля.

До того как закончить аудиторскую проверку, основываясь на ре­зультатах процедур проверки по существу и других полученных ауди­торских доказательствах, аудитор должен проанализировать, была ли подтверждена оценка риска системы контроля.

В разделе «Взаимосвязь между оценками неотъемлемого риска и риска средств контроля» говорится, что в ответ на ситуации, связан­ные с неотъемлемым риском, руководство часто разрабатывает систе­мы бухгалтерского учета и внутреннего контроля, направленные на пред­отвращение или обнаружение и исправление искажений, поэтому в большинстве случаев неотъемлемый риск и риск системы контроля тесно взаимосвязаны. Аудитору рекомендуется в таких ситуациях во избежание несоответствующей оценки риска определять аудитор­ский риск путем комбинированной оценки.

Согласно разделу «Риск необнаружения» при определении харак­тера, сроков и объема процедур проверки по существу, необходимых для снижения аудиторского риска до приемлемо низкого уровня, ауди­тор должен учитывать оцененные уровни неотъемлемого риска и риска системы контроля. В связи с этим аудитору рекомендуется рассмотреть характер, сроки выполнения и объем процедур проверки по существу.

Независимо от оцененных уровней неотъемлемого риска и рис­ка системы контроля аудитору следует провести некоторые процеду­ры проверки по существу в отношении существенных сальдо счетов и классов операций, причем чем выше оценка неотъемлемого риска и риска системы контроля, тем больше аудиторских доказательств ауди­тору необходимо получить в ходе процедур проверки по существу.

В разделе «Аудиторский риск в малом бизнесе» отражена специ­фика аудита малых экономических субъектов, связанная с рассматри­ваемым вопросом. В частности, говорится, что в тех случаях, когда возможность разделения обязанностей ограничена и отсутствуют ауди­торские доказательства в отношении надзорных средств контроля, ауди­торские доказательства, подтверждающие мнение аудитора о финан­совой отчетности, могут быть получены только путем проведения процедур по существу.

Раздел «Сообщение информации о недостатках» обязывает ауди­тора в возможно короткие сроки уведомить руководство соответству­ющего административного уровня о выявленных существенных недо­статках структуры или функционирования систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля. Обычно руководство информируют о суще­ственных недостатках в письменном виде. Однако если аудитор счита­ет, что информирование в устной форме является более целесообраз­ным, то такое уведомление следует отразить в рабочих документах аудитора. В уведомлении важно отметить, что представлены только те недостатки, которые стали известны аудитору в ходе аудиторской проверки, а также, что проверка не предназначена для определения того, соответствует ли внутренний контроль управленческим целям.

В разделе «Перспективы государственного сектора» говорится, что аудитор должен помнить, что на управленческие цели субъектов государственного сектора могут оказывать влияние интересы общества; кроме того, управленческие цели включают в себя задачи, имеющие своим источником законодательство, нормативные акты, постановле­ния правительства и директивы министерств. При оценке эффектив­ности процедур внутреннего контроля с точки зрения аудита аудитору необходимо принимать во внимание источник и характер таких целей.

зачастую выполняют дополнительные обязанности в отношении средств внутреннего контроля. Проверка средств внутреннего контро­ля, проводимая ими, может быть шире и подробнее, чем при аудите финансовой отчетности в частном секторе. Для аудиторов государствен­ного сектора могут предусматриваться дополнительные требования в отношении информирования руководства о недостатках. Например, аудитору может быть вменено в обязанность сообщить законодатель­ным или другим правительственным органам о недостатках системы внутреннего контроля, обнаруженных в ходе аудита финансовой отчет­ности или другого аудита.

Российским аналогом данного международного стандарта явля­ется ПСАД № 8 «Оценка аудиторских рисков и внутренний контроль, осуществляемый аудируемым лицом», которым также устанавливают­ся единые требования к пониманию систем бухгалтерского учета и внут­реннего контроля, а также аудиторского риска и его составных частей. Предполагается, что дальнейшему, более широкому использованию это­го стандарта в практике отечественной аудиторской деятельности будут способствовать меры по улучшению системы внутреннего контроля орга­низаций, а также росту компетентности аудиторов в этих вопросах.

Определение соответствующих терминов в российском стандарте аудита полностью соответствует изложенному в международном аналоге.

Термин «аудиторский риск» означает риск выражения аудито­ром ошибочного аудиторского мнения в случае, когда в финансовой (бухгалтерской) отчетности содержатся существенные искажения. Аудиторский риск включает три составные части: неотъемлемый риск, риск средств контроля и риск необнаружения (см. табл.).

Взаимосвязь компонентов аудиторского риска

С математической точки зрения аудиторский риск равен произ­ведению трех его компонентов и выражается формулой АР - ВХР х РСК х РНО,

где АР — аудиторский риск;

ВХР — внутрихозяйственный риск;

РСК — риск средств контроля;

РНО — риск необнаружения.

Как всякая вероятность, риск измеряется в процентах или долях единиц.

Термин «неотъемлемый риск» означает подверженность остатка средств на счетах бухгалтерского учета или группы однотипных опера­ций искажениям, которые могут быть существенными (по отдельно­сти или в совокупности с искажениями остатков средств на других сче­тах бухгалтерского учета либо групп однотипных операций), при допущении отсутствия необходимых средств внутреннего контроля.

Термин «риск средств контроля» означает риск того, что иска­жение, которое может иметь место в отношении остатка средств по сче­там бухгалтерского учета или группы однотипных операций и быть существенным (по отдельности или в совокупности с искажениями остатков средств по другим счетам бухгалтерского учета либо групп однотипных операций), не будет своевременно предотвращено или обнаружено и исправлено с помощью систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля.

Термин «риск необнаружения» означает риск того, что аудитор­ские процедуры по существу не позволяют обнаружить искажение остатков средств по счетам бухгалтерского учета или групп операций, которое может быть существенным по отдельности либо в совокупно­сти с искажениями остатков средств по другим счетам бухгалтерского учета или группы операций.

Термин «система бухгалтерского учета» означает упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе и обязательствах организаций и их движе­нии путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций.

Термин «система внутреннего контроля» означает совокупность организационных мер, методик и процедур, используемых руководством аудируемого лица в качестве средств для упорядоченного и эффек­тивного ведения финансово-хозяйственной деятельности, обеспечения сохранности активов, выявления, исправления и предотвращения оши­бок и искажения информации, а также своевременной подготовки досто-

верной финансовой (бухгалтерской) отчетности. Система внутренне­го контроля может быть представлена в виде схемы (см. рис.).

СИСТЕМА

Система бухгалтерского учета

Совокупность форм и методов, применя­емых экономическим субъектом для организации и ведения бухгалтерского учета имущества и обяза­тельств, а также подготовки бухгалтер­ской отчетности

Совокупность знаний руководства экономи­ческого субъекта и мер, направленных на установление, поддержание и разви­тие системы внутрен­него контроля

Элементы системы внутреннего контроля — конкретные процедуры, установленные руковод­ством экономического субъекта на отдельных направлениях и участках хозяйственной деятель­ности для обеспечения эффективного и надеж­ного управления ею

Система внутреннего контроля

При оценке надежности системы внутреннего контроля аудитор­ские организации обязаны использовать не менее трех градаций:

1) высокая надежность;

2) средняя надежность;

3) низкая надежность.

Для повышения объективности оценки надежности этой систе­мы аудиторские организации могут применять и большее число града­ций. Многие аудиторские организации оценивают надежность по пяти- или десятибалльной системе, а некоторые измеряют надежность в про­центах (от 0 до 100%). Однако применение детальных оценок требует и более сложных исследований системы внутреннего контроля (СВК): разработки различных тестовых процедур, перечней типовых вопро­сов, анализа полученных результатов с применением шкал баллов, коэффициентов и формул для получения надежных оценок. Поэтому небольшим аудиторским организациям и частнопрактикующим ауди­торам целесообразно пользоваться для оценки надежности СВК менее трудоемкими способами.

На практике свести аудиторский риск к нулю нереально. Одна­ко аудитор должен стремиться к его минимизации, планировать и про­водить аудит таким образом, чтобы риск неправильного суждения был достаточно мал.

Степень минимизации аудиторского риска во многом зависит от степени заинтересованности внешних пользователей в данных бух­галтерской отчетности экономического субъекта. Чем шире круг потен­циальных пользователей, тем актуальнее для аудитора минимизация аудиторского риска. Изучение и анализ рисков требуют пристального внимания аудитора. Характер и масштабы проводимых процедур напря­мую зависят от оценки степени риска. Если риск оценивается как высо­кий, то необходимо получить более надежные аудиторские доказатель­ства, провести более тщательные исследования, спланировать более крупные выборки данных.

Без точной оценки аудиторских рисков вполне можно обойтись. Оценка риска не является для аудитора самоцелью. Аудиторам разре­шается оценивать аудиторские риски по трехбалльной шкале: высокий, средний и низкий. Поэтому для опытного аудитора не составит труда, проанализировав аналогичные ситуации, сделать приблизительную оценку.

Для того чтобы строго математически рассчитать аудиторский риск, нужно представить гипотетическую ситуацию, в которой бухгал­терская отчетность экономического субъекта может быть проверена 100 независимыми друг от друга аудиторами. Если 83 из них посчита­ли отчетность экономического субъекта достоверной, 17 — нет, а отчет­ность на самом деле достоверна, то можно сказать, что вероятность (риск) аудиторской ошибки составляет 0,17, или 17% (17:100). На прак­тике математически оценить аудиторский риск нереально, поскольку даже повторные проверки (перепроверки) в российском аудите прово­дятся крайне редко, а вероятность тройной проверки одного и того же клиента за один и тот же отчетный период практически равна нулю. Поэтому аудиторам нужно применять иную трактовку вероятности: не как отношение числа опытов с исходом определенного вида к обще­му их числу, а как мера субъективной уверенности исследователя в опре­деленном исходе опыта.

Оценку внутрихозяйственного риска следует дать только в отно­шении тех счетов учета и операций, сальдо и (или) обороты по кото­рым превышают уровень существенности, т.е. аудитор обязан оценить данный риск только для отчетности в целом и наиболее существенных счетов учета. Число таких счетов будет не слишком большим. Аудитору необходимо рассматривать по отдельности счета, для которых свойствен­ны непреднамеренные искажения, и счета, для которых характерны преднамеренные искажения.

При оценке внутрихозяйственного риска необходимо учитывать следующие объективные факторы:

ш особенности функционирования и текущего экономического положения отрасли, в которой работает данный экономический субъект (правовая среда, особенности нормативного регулирования деятельно­сти, общее экономическое состояние отрасли);

• специфические особенности деятельности данного экономи­ческого субъекта (например, игорному бизнесу присущ более высокий уровень риска, чем торговле, а торговле — чем промышленности);

• честность руководства и бухгалтерского персонала;

• опыт и квалификация руководства и бухгалтерского персона­ла (для главного бухгалтера-новичка внутрихозяйственный риск будет выше, чем для главного бухгалтера с большим стажем);

• возможность внешнего давления на персонал экономического субъекта в целях достижения определенных показателей (для получе­ния кредитов руководитель может потребовать от главного бухгалтера «улучшить» показатели баланса, а для снижения налоговых платежей — «завысить себестоимость»);

• возможность контроля за деятельностью экономического сзЛбъекта со стороны его собственников (там, где владение уставным капиталом отделено от функции управления производством, внутри­хозяйственный риск обычно ниже, чем там, где главный акционер и управляющий экономического субъекта — одно и то же лицо).

Взаимодополняющей категорией к категории риска средств конт­роля является надежность средств контроля. Риск средств контроля изме­ряется в процентах, показатель надежности получают, вычитая значе­ние риска из 100%, а если риск измеряется в долях единицы, то вычитают значение риска из единицы. Например, риску средств контроля в 0,35 (35%) будет соответствовать,их надежность, равная 0,65 (65%), т.е. высо­кой надежности средств контроля соответствует низкий риск, средней надежности — средний риск, низкой надежности — высокий риск.

Однако абсолютно полагаться на первичную оценку нельзя. В ходе проверки аудитор обязан осуществлять процедуры подтверж­дения достоверности системы или отдельных средств контроля.

Средства контроля тестируют для проверки правильности выпол­нения контрольных процедур. Тестирование средств контроля должно убедить аудитора в том, что:

• системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля эконо­мического субъекта надежны и способны предотвращать появление существенных искажений бухгалтерской отчетности и помогать их выяв­лять;

• средства контроля работают с одинаковой эффективностью на протяжении всего проверяемого периода.

Дело в том, что системы бухгалтерского учета и внутреннего конт­роля, будучи в принципе надежны, вследствие определенных причин могут давать сбои в отдельные периоды. К таким причинам относятся:

• кратковременная замена постоянного работника бухгалтерии из-за его болезни или отпуска менее опытным временным работником;

в особенности работы бухгалтерии экономического субъекта, связанные, например, с сезонным увеличением интенсивности деятель­ности экономического субъекта (в эти периоды наиболее вероятно воз­никновение ошибок);

• появление единичных и случайных ошибок.

Подавляющее большинство факторов, влияющих на риск средств

контроля, зависит от руководства и главного бухгалтера. Эти лица в пер­вую очередь несут ответственность за организацию и эффективное функ­ционирование систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля. Для уменьшения риска средств контроля обвтно следует внести изменения в систему бухгалтерского учета, реорганизовать документооборот, про­вести кадровые и струкгурнвіе изменения. Аудитор может влиять на риск данного типалишь опосредованно и в долгосрочной перспективе. В ходе проверки он должен описать и зафиксировать все элементы указанных систем, отметить выявленные недостатки и неэффективные элементы, оценить степень риска. На основе проведеннвіх исследований и анализа их результатов аудитор должен разработать и довести до исполнитель­ного органа экономического субъекта соответствующие рекомендации. Таким образом, аудитор может влиять на уровень риска средств контро­ля, если экономический субъект примет к действию и внедрит рекомен­дации аудитора по вопросам совершенствования систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля. Однако эти изменения не будут иметь отношения к уровню риска отчетного периода, а повлияют только на ре­зультаты следующих отчетных периодов. Поэтому перед началом сле­дующей аудиторской проверки следует уточнить и отметить, приняты ли к сведению рекомендации по данному вопросу клиентом.

Если аудитор пытается оценить неотъемлемый риск и риск средств контроля по отдельности, возникает вероятность ненадлежа­щей оценки риска. Поэтому аудиторский риск можно более надежно определить путем комбинированной оценки.

На основе оценки внутрихозяйственного риска и риска средств контроля аудитор должен определить допустимый риск необнаруже- ния. Проверка должна планироваться с учетом минимизации риска необнаружения.

Риск необнаружения является показателем эффективности и качества работы аудитора. Он зависит от профессионализма аудито-

ра в планировании и организации проверки, определении репрезента­тивной выборки, применении необходимых и достаточных аудиторских процедур и такого важного фактора, как квалификация аудиторов, при­нимающих участие в проверке. Это тот тип риска, на значение которо­го аудитор может и должен влиять.

Между риском необнаружения и комбинацией внутрихозяй­ственного риска и риска средств контроля существует обратная связь. Если аудитор считает, что внутрихозяйственный риск и риск средств контроля являются высокими, то он обязан снизить, насколько возмож­но, риск необнаружения, т.е. работать более детально и тщательно, моди­фицировать применяемые аудиторские процедуры, изменяя их коли­чество или содержание, увеличивать затраты труда и времени, необхо­димые для проверки.

Если в ходе планирования выясняется, что внутрихозяйствен­ный риск и риск средств контроля имеют достаточно низкие значения, аудитору следует снизить реальные трудозатраты и применять менее трудоемкие методы получения аудиторских доказательств.

Учет и корректировка уровней риска необходимы на всех этапах проверки — от этапа планирования до этапа составления аудиторского заключения.

Если по ходу выполнения проверки аудитор принимает решение о снижении уровня существенности, то он должен скорректировать в сто­рону понижения и общий аудиторский риск. Это можно сделать, воздей­ствуя либо на риск средств контроля, либо на риск необнаружения. Повли­ять на уровень внутрихозяйственного риска, как правило, невозможно. Для снижения риска средств контроля необходимо применять дополнитель­ные тесты средств контроля. Для снижения риска необнаружения сле­дует расширить круг применяемых аудиторских процедур, оценить воз­можность применения аудиторских процедур других типов, повысить объемы аудиторских выборок. Можно также привлечь более квалифи­цированных аудиторов и увеличить продолжительность проверки.

Аудитор должен оценивать риски, от него не зависящие, как мож­но раньше и как можно тщательнее. Риск необнаружения напрямую связан с объемом работы, объем работы — с себестоимостью, а себесто­имость — с общей стоимостью аудита. Если аудитор и клиент догово­рились о фиксированной стоимости аудита, а высокие риски аудита выявились после подписания соответствующего договора и фактиче­ского начала работы, аудитор рискует понести ущерб, связанный с неза­планированным увеличением объема работ.

На практике аудитор не может быть полностью уверен в акку­ратности отчетности, поэтому аудиторский риск всегда находится меж­ду 0 и 1 (или 0 и 100%). Между желаемым аудиторским риском и пла­нируемой информационный базой для проведения аудита существует обратная зависимость: чем меньше аудиторский риск, тем большее количество информации необходимо привлечь для тестирования.

На практике аудиторы используют в основном три способа опре­деления аудиторского риска.

1. На этапе планирования аудитор оценивает, например, что внутрихозяйственный риск составляет 80%, риск средств контроля — 50%, риск необнаружения — 10%. На основе этих значений аудитор может получить величину аудиторского риска: 0,8 х 0,5 х 0,1 = 0,04 или 4%.

2. Акцент переносится на расчет значения риска необнаружения и соответствующего количества подлежащих получению аудиторских доказательств. Это более эффективный способ. В данном случае модель аудиторского риска применяется в таком виде:

РНО - АР : (ВХР х РСК).

Предположим, что аудитор устанавливает аудиторский риск на уровне 5%, внутрихозяйственный риск на уровне 80%, риск средств контроля на уровне 50%. Тогда риск необнаружения составит:

[0,05 : (0,8 х 0,5)] - 0,125, или 12,5%.

Требуемое количество аудиторских доказательств обратно про­порционально уровню риска необнаружения. Чем ниже риск необна- ружения, тем большее количество аудиторских доказательств необхо­димо получить в ходе проверки.

3. Наиболее общий способ модели аудиторского риска заключа­ется в отслеживании взаимосвязи между компонентами аудиторского риска, количеством и качеством необходимых аудиторских доказа­тельств. Применение модели аудиторского риска требует от аудитора глубокого понимания таких взаимосвязей и содержания каждого из компонентов аудиторского риска.

Перед окончанием аудиторской проверки аудитор должен про­анализировать, была ли подтверждена оценка риска средств контро­ля. Получение в ходе процедур подтверждения более низких по срав­нению с первоначальной оценок надежности системы внутреннего контроля или отдельных ее элементов должно послужить для ауди­тора сигналом к корректировке аудиторских процедур в целях повы­шения общего уровня достоверности формируемых по результатам аудита выводов. Например, может быть увеличено число элементов выборки и направлены запросы для получения дополнительных све­дений.