Аудиторское заключение

Согласно указанному ФПСАД необходимо соблюдать единство формы и содержания аудиторского заключения, чтобы облегчить его понимание пользователем и помочь обна­ружить необычные обстоятельства в случае их выявления.

Аудиторское заключение является официальным доку­ментом, предназначенным для пользователей бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемых лиц, составленным в соответствии с настоящим правилом и содержащим выра­женное в установленной форме мнение аудиторской орга­низации или индивидуального аудитора о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица и соответствии законодательству РФ порядка ведения им бухгалтерского учета. В стандарте определены все основные элементы аудиторского заключения:

1) наименование;

2) адресат;

3) сведения об (аудиторской организации) аудиторе с указанием:

— организационно-правовой формы и наименования; для индивидуального аудитора — фамилии, имени, отчест­ва и указания на осуществление им своей деятельности без образования юридического лица;

— места нахождения;

— номера и даты свидетельства о государственной реги­страции;

— номера и даты предоставления лицензии на осуществ­ление аудиторской деятельности и наименования органа, пре­доставившего лицензию, а также срока действия лицензии;

— членства в аккредитованном профессиональном ауди­торском объединении;

4) сведения об аудируемом лице:

— организационно-правовая форма и наименование;

— местонахождения;

— номер и дата свидетельства о государственной реги­страции;

— сведения о лицензиях на осуществляемые виды дея­тельности;

5) вводная часть;

6) часть, описывающая объем аудита;

7) часть, содержащая мнение аудитора;

Н) дата аудиторского заключения;

) подпись аудитора.

Аудиторское заключение должно содержать перечень про­паренной бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемо­го лица с указанием отчетного периода и ее состава и включать заявление о том, что ответственность за ведение бухгалтер­ского учета, подготовку и представление бухгалтерской (фи­нансовой) отчетности возложена на аудируемое лицо, а также заявление о том, что ответственность аудитора заключается Только в выражении на основании проведенного аудита мнения о достоверности этой бухгалтерской (финансовой) отчетности по всех существенных отношениях и соответствии порядка педения бухгалтерского учета законодательству РФ.

Аудиторское заключение должно описывать объем аудита с указанием, что аудит был проведен в соответствии с феде­ральными законами, федеральными правилами (стандар­тами) аудиторской деятельности, внутренними правилами (стандартами) аудиторской деятельности, действующими в профессиональных аудиторских объединениях, членом которых является аудитор, либо в соответствии с иными документами. Под объемом аудита понимается способность аудитора выполнить процедуры аудита, которые считаются необходимыми в данных обстоятельствах, исходя из приемле­мого уровня существенности. Это необходимо для получения пользователем уверенности в том, что аудит был проведен в соответствии с нормативными правовыми актами РФ, пра­вилами и стандартами.

В заключении должно содержаться заявление о том, что аудит был спланирован и проведен с целью обеспечения ра­зумной уверенности в том, что финансовая (бухгалтерская) отчетность не содержит существенных искажений.

Стандарт предусматривает два основных вида заключения: безоговорочно положительное и модифицированное.

Безоговорочно положительное мнение должно быть вы­ражено тогда, когда аудитор приходит к заключению о том, что финансовая (бухгалтерская) отчетность дает достовер­ное представление о финансовом положении и результатах финансово-хозяйственной деятельности аудируемого лица в соответствии с установленными принципами и методами ведения бухгалтерского учета и подготовки бухгалтерской (финансовой) отчетности в Российской Федерации.

В ФПСАД приведен типовой текст безоговорочно поло­жительного заключения. При этом в итоговой части должна

содержаться следующая фраза: «По нашему мнению, фи­нансовая (бухгалтерская) отчетность организации "УУУ" отражает достоверно во всех существенных отношениях фи­нансовое положение на 31 декабря 20(ХХ) г. и результаты финансово-хозяйственной деятельности за период с 1 января по 31 декабря 20(ХХ) г. включительно».

Аудиторское заключение считается модифицированным, если возникли:

• факторы, не влияющие на аудиторское мнение, но опи­сываемые в аудиторском заключении с целью привлечения внимания пользователей к какой-либо ситуации, сложившей­ся у аудируемого лица и раскрытой в бухгалтерской (финан­совой) отчетности;

• факторы, влияющие на аудиторское мнение, которые могут привести:

— к мнению с оговоркой (при этом в итоговой части пи­шется следующая фраза: «Не изменяя мнения о достоверно­сти бухгалтерской (финансовой) отчетности, мы обращаем внимание на информацию....и перечисление причин или ошибок».);

— отказу от выражения мнения, который имеет место в тех случаях, когда ограничение объема аудита настолько существенно и глубоко, что аудитор не может получить дос­таточные доказательства и, следовательно, не в состоянии выразить мнение о достоверности бухгалтерской (финансо­вой) отчетности;

— отрицательному мнению, которое следует выражать только тогда, когда влияние какого-либо разногласия с ру­ководством настолько существенно для бухгалтерской (фи­нансовой) отчетности, что аудитор приходит к выводу, что внесение оговорки в аудиторское заключение не является адекватным для того, чтобы раскрыть вводящий в заблуж­дение или неполный характер бухгалтерской (финансовой) отчетности. При этом в итоговой части будет следующая фраза: «По нашему мнению, вследствие влияния указанных обстоятельств финансовая (бухгалтерская) отчетность органи­зации “УАУ” недостоверно отражает финансовое положение на 31 декабря 20(ХХ) г. и результаты финансово-хозяйствен­ной деятельности за период с 1 января по 31 декабря 20(ХХ) г.

При определенных обстоятельствах аудиторское заклю­чение может быть модифицировано посредством включения части, привлекающей внимание к ситуации, влияющей на финансовую (бухгалтерскую) отчетность, но рассмотренной к пояснениях к бухгалтерской (финансовой) отчетности.

И случае необходимости аудитор должен модифициро- шпъ аудиторское заключение посредством включения части, указывающей на аспект, касающийся соблюдения принципа Непрерывности деятельности аудируемого лица (иную, не­жели соблюдение принципа непрерывности деятельности), прояснение которого зависит от будущих событий и который Может оказать влияние на финансовую (бухгалтерскую) от­четность.

Аудитор также должен рассмотреть возможность модифи­цирования аудиторского заключения посредством включения части, указывающей на значительную неопределенность. Часть, не влияющая на аудиторское мнение, обычно вклю­чается после части с выражением мнения и содержит указа­ние на то, что данная ситуация не является основанием для включения оговорки в аудиторское мнение.

Аудитор может оказаться не в состоянии выразить бе­зоговорочно положительное мнение, если существует хотя бы одно из следующих обстоятельств, которое оказывает или может оказать существенное влияние на достоверность бухгалтерской (финансовой) отчетности:

1) имеется ограничение объема работы аудитора;

2) имеется разногласие с руководством относительно допустимости выбранной учетной политики, метода ее приме­нения, адекватности раскрытия информации в бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Обстоятельства, указанные выше в п. 1, могут привести:

• к выражению мнения с оговоркой;

• отказу от выражения мнения.

• Обстоятельства, указанные в п. 2, могут привести:

• к выражению мнения с оговоркой;

• отрицательному мнению.

Иногда ограничения объема работы аудитора могут ус­танавливаться аудируемым лицом (например, если условия аудиторского задания предусматривают, что аудитор не может выполнять процедуры аудита, которые он считает необхо­димыми). Если ограничение, предусмотренное условиями задания, таково, что аудитор считает необходимым отка­заться от выражения мнения, он обычно не принимается за выполнение такого задания, за исключением случаев, когда выполнение задания вытекает из требований законодатель­ства РФ.

Ограничение объема аудита может быть следствием об­стоятельств (например, если время назначения аудитора не позволяет ему наблюдать за проведением инвентаризации товарно-материальных запасов). Ограничение объема также возможно, если, по мнению аудитора, учетная документация аудируемого лица отсутствует либо не соответствует требо­ваниям законодательства РФ или если аудитор не может осуществить процедуры аудита, которые считает необходи­мыми. При этих обстоятельствах аудитор должен выполнить возможные альтернативные процедуры, чтобы получить дос­таточные доказательства.

Если ограничение объема работы аудитора требует выра­жения мнения с оговоркой или отказа от выражения мнения, аудиторское заключение должно включать описание этого ограничения и возможных корректировок бухгалтерской (финансовой) отчетности, которые могли бы оказаться необ­ходимыми, если бы не существовало данного ограничения.

В качестве примера приведем образец аудиторского за­ключения с выражением безоговорочно положительного мнения.

АУДИТОРСКОЕ ЗАКЛЮЧЕНИЕ ПО ФИНАНСОВОЙ (БУХГАЛТЕРСКОЙ) ОТЧЕТНОСТИ

Адресат:

Аудитор:__________________

Наименование: общество с ограниченной ответственностью «XXX»

Место нахождения: индекс, город, улица, номер дома и др.

Государственная регистрация: номер и дата регистрационного сви­детельства

Лицензия: номер, дата, наименование органа, предоставившего аудиторской организации лицензию на осуществление аудиторской деятельности, срок действия

Является членом: наименование аккредитованного профессиональ­ного аудиторского объединения

Аудируемое лицо:

Наименование: открытое акционерное общество «УУУ»

Место нахождения: индекс, город, улипа. номер дома и др.

Государственная регистрация: номер и дата регистрационного сви­детельства

Мы провели аудит прилагаемой бухгалтерской (финансовой) отчет- 111 1гти организации «УУУ» за период с 1 января по 31 декабря 20(ХХ) г.

• бухгалтерского баланса;

• отчета о прибылях и убытках;

• приложений к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках;

• пояснительной записки.

Ответственность за подготовку и представление этой бухгалтерской • (финансовой) отчетности несет исполнительный орган организации ЛУУ». Наша обязанность заключается в том, чтобы выразить мнение щ д достоверности во всех существенных отношениях данной отчетности | Ш И соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству ‘ ? РФ на основе проведенного аудита.

Ж Мы провели аудит в соответствии с:

Ч Законом об аудиторской деятельности;

Правилами аудиторской деятельности;

внутренними правилами (стандартами) аудиторской деятельности (указать аккредитованное профессиональное объединение);

нормативными актами органа, осуществляющего регулирование деятельности аудируемого лица.

Аудит планировался и проводился таким образом, чтобы получить разумную уверенность в том, что финансовая (бухгалтерская) отчет­ность не содержит существенных искажений. Аудит проводился на выборочной основе и включал в себя изучение на основе тестирования доказательств, подтверждающих числовые показатели в бухгалтерской (финансовой) отчетности и раскрытие в ней информации о финансово­хозяйственной деятельности, оценку соблюдения принципов и правил бухгалтерского учета, применяемых при подготовке бухгалтерской (финансовой) отчетности, рассмотрение основных оценочных пока­зателей, полученных руководством аудируемого лица, а также оценку представления бухгалтерской (финансовой) отчетности. Мы полагаем, что проведенный аудит представляет достаточные основания для вы­ражения нашего мнения о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета за­конодательству РФ.

По нашему мнению, финансовая (бухгалтерская) отчетность органи­зации «УУУ» отражает достоверно во всех существенных отношениях финансовое положение на 31 декабря 20(ХХ) г. и результаты ее финан­сово-хозяйственной деятельности за период с 1 января по 31 декабря 20(ХХ) г. включительно в соответствии с требованиями законодатель­ства РФ в части подготовки бухгалтерской (финансовой) отчетности (и/или указать документы, определяющие требования, предъявляемые к порядку подготовки бухгалтерской (финансовой) отчетности).

«XX» месяц 20(ХХ) г.

Руководитель (или иное уполномоченное лицо) аудиторской органи­зации либо индивидуальный аудитор (ФИО, подпись, должность).

Руководитель аудиторской проверки (ФИО, подпись, номер, тип квалификационного аттестата и срок его действия).

Печать аудитора.

На наш взгляд, достаточно показательным является ста­тистика выданных аудиторских заключений. Так, в 2005 г. аудит был проведен в 53 262 организациях. Были выданы 27 259 безусловно-положительных аудиторских заключений, 24 823 условно-положительных аудиторских заключения и 540 отрицательных аудиторских заключений. Помимо этого организациям выданы 226 аудиторских заключений с отка­зом в выражении мнения о достоверности бухгалтерской отчетности и 357 аудиторских заключений при наличии со­мнения в возможности продолжить деятельность. Структура и удельные веса видов аудиторских заключений в 2006 г. приведены в табл. 9.1.

Рекомендации в отношении формы и содержания ауди­торского заключения на международном уровне приводятся в МСА 700 К и МСА 701. МСА 701 — это новый документ, содержащий рекомендации по формулировке аудиторского за­ключения в ситуациях, когда определенные факторы не влия­ют на аудиторское мнение (необходимо привлечь внимание к таким факторам), и когда факторы влияют на аудиторское мнение. В МСА 701 перечисляются обстоятельства, которые моїут привести к выражению мнения, отличного от безогово­рочно положительного. Аудитор определяет, подготовлена ли финансовая отчетность в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности или национальными.

Оттаем необходимым упомянуть о том, что IAASB вы­пустил измененную версию MCA 600 «Аудит финансовой отчетности группы компаний (включая использование ре- йультатов работы другого аудитора)». Изменения внесены в стандарт в рамках проекта «Clarity» — проекта обеспечения Прозрачности аудиторских стандартов для их пользователей — И, как утверждается в пресс-релизе, в полном соответствии С запланированным расписанием. Все поправки направлены Нд улучшение качества аудиторских проверок за счет более Точной спецификации ответственности осуществляющих Проверку специалистов непосредственно в ходе проверки и При составлении аудиторских отчетов.

Для спецификации работы проводящей проверку группы аудиторов в новой версии стандарта оговариваются подходы к иыиесению группового аудиторского заключения на основании Полученных данных. Председатель Совета Джон Келлас (John Kellas) признался, что «работа над стандартом была непро­стой», но что «они уверены в качестве его финальной версии, которая принесет улучшение мировой аудиторской практике». Применение международного стандарта аудита MCA 600 обя­зательно для финансовой отчетности за все отчетные периоды, начинающиеся 15 декабря 2009 г. или позднее.

9.3.