<<
>>

АНАЛИТИЧЕСКИЕ ПРОЦЕДУРЫ

Аналитические процедуры представляют собой один из спосо­бов получения аудиторских доказательств и один из видов аудитор­ских процедур, состоящих в выявлении, анализе и оценке соотноше­ний между финансово-экономическими показателями деятельности проверяемого экономического субъекта.
Аналитические процедуры основаны на существовании явной причинно-следственной связи меж­ду анализируемыми показателями.

Значимость аналитических процедур косвенно выражается и в том, что обычно они обходятся дешевле, чем более детализирован­ные процедуры, ориентированные на первичные документы и на реги­стры синтетического и аналитического учета. Процедуры, с помощью которых получают «точную» информацию, имеют свои отрицательные стороны: аудитор может оказаться не столь компетентным, чтобы обна­ружить недостатки, а клиент в свою очередь может влиять на мнение аудитора, предоставив заведомо ложные сведения.

На стадии планирования аудита аналитические процедуры помо­гают выявить особенности деятельности клиента и сформулировать проблемы составления финансовой информации, а также оценить ауди­торский риск. Обязательность аналитических процедур на заключи­тельной стадии аудиторской проверки связана с необходимостью опре­делить общую эффективность аудита, в том числе аналитических процедур, выполненных на этапе планирования.

Аналитические процедуры могут оказаться весьма эффективны­ми и при проведении проверок по специальным аудиторским задани­ям, например полученным от правоохранительных органов или от вла­дельцев предприятия. Одним из видов таких специальный аудиторских заданий может быть аудит искажений. Информация, полученная в ходе аудиторской проверки, может служить одним из источников доказа­тельств при дальнейшем расследовании в судебном разбирательстве.

Содержание и характер аналитических процедур, используемых в аудите, раскрываются в МСА 520 «Аналитические процедуры».

В этом стандарте приведены рекомендации по определению целей, задач и сро­ков проведения аналитических процедур, а также степени доверия к результатам аналитических процедур при аудиторских проверках. В нем подчеркивается, что аудитор должен применять аналитические процедуры при планировании и на обзорной стадии аудита. Эти про­цедуры могут применяться и на других стадиях.

Аналитические процедуры — это анализ существенных показа­телей и тенденций, включая итоговое исследование взаимосвязей, не соответствующих прочей информации или прогнозным значениям.

В разделе «Характер и цели аналитических процедур» отмечает­ся, что такие процедуры должны включать в себя рассмотрение финан­совой информации субъекта в сравнении:

• с сопоставимой информацией за предыдущие периоды;

• с ожидаемыми результатами деятельности субъекта, например сметами или прогнозами, а также ожиданиями аудитора, например оценкой износа;

• с аналогичной отраслевой информацией.

Отмечено, что аналитические процедуры подразумевают также рассмотрение взаимосвязей:

• между элементами финансовой информации, которые предпо­ложительно должны соответствовать прогнозируемому образцу, осно­ванному на опыте субъекта (например, показатели валовой прибыли);

• между финансовой информацией и соответствующей инфор­мацией нефинансового характера, например, расходами на оплату тру­да и численностью работников.

Говорится о возможности применения аналитических процедур как к сводной финансовой отчетности компонентов (например, дочер­них компаний, подразделений или сегментов), так и к отдельным эле­ментам финансовой информации. Подчеркивается, что выбор аудито­ром процедур, методов и уровня применения является предметом профессионального суждения.

В разделе «Аналитические процедуры при планировании ауди­та» указано на необходимость применения аудитором аналитических процедур на стадии планирования для получения представления о биз­несе и выявления зон возможного риска, поскольку это позволяет вы­явить ранее не известные аудитору аспекты бизнеса и помочь опреде­лить характер, сроки и объем прочих аудиторских процедур.

Раздел «Аналитические процедуры как процедуры проверки по существу» содержит информацию о том, что степень, с которой ауди­тор полагается на процедуры проверки по существу в целях снижения риска необнаружения в отношении определенных утверждений в финансовой отчетности, может основываться на детальных тестах, аналитических процедурах или их сочетании. Перечислены факторы, которые аудитор должен рассмотреть, если намерен выполнить анали­тические процедуры в качестве процедур проверки по существу. К таким факторам отнесены:

• цели аналитических процедур и степень, в которой можно полагаться на их результаты;

• тип предприятия и степень возможного дезагрегирования инфор­мации;

• наличие информации как финансового (смет или прогнозов), так и нефинансового (количество произведенных или реализованных единиц продукции) характера;

• достоверность имеющейся в наличии информации (например, необходимо проверить, составлены ли бюджеты с надлежащей акку­ратностью);

• значимость имеющейся информации (например, необходимо знать, были ли бюджеты составлены на основе ожидаемых результа­тов, а не исходя из поставленных целей);

• источник имеющейся информации (например, источники, не зависимые от субъекта, обычно более надежны, чем внутренние источники);

• сопоставимость имеющейся информации (например, может оказаться необходимым дополнить отраслевые данные общего харак­тера, чтобы сделать их сравнимыми с данными субъекта, производя­щего и продающего специализированную продукцию);

• знания, полученные во время предыдущих аудиторских про­верок, наряду с имеющимся у аудитора представлением об эффектив­ности систем внутреннего контроля и бухгалтерского учета, а также о типовых проблемах, которые в предыдущие периоды послужили при­чиной для внесения бухгалтерских корректировок.

В разделе «Аналитические процедуры при проведении общей обзорной проверки в конце аудита» сказано, что аудитор должен при­менять аналитические процедуры ближе к концу или непосредственно в конце аудита при формулировании общего вывода о том, соответству­ет ли финансовая отчетность в целом представлению о бизнесе, кото­рое сложилось у аудитора.

Предполагается, что выводы, сделанные по результатам таких процедур, должны подтвердить выводы, сделан­ные во время аудита отдельных компонентов или элементов финансо­вой отчетности, а также помочь при формулировании общего вывода относительно обоснованности финансовой отчетности. Допускается тем не менее, что указанные процедуры могут выявить области, требующие проведения дальнейших процедур.

Согласно разделу «Степень надежности аналитических про­цедур» применение аналитических процедур основывается на допуще­нии о том, что взаимосвязи между данными существуют и продолжают существовать постольку, поскольку отсутствуют свидетельства проти­воположного, а наличие таких взаимосвязей обеспечивает аудиторские доказательства относительно полноты, точности и достоверности дан­ных, произведенных системой бухгалтерского учета.

К факторам, влияющим на степень доверия аудитора к результа­там аналитических процедур, отнесены:

• существенность рассматриваемых статей;

• другие аудиторские процедуры, направленные на достижение тех же целей;

• степень точности прогнозирования ожидаемых результатов аналитических процедур;

• оценки неотъемлемости и риска средств контроля.

В соответствии с разделом «Исследование необычных статей» при выявлении с помощью аналитических процедур значительных изменений или взаимосвязей, противоречащих другой информации или отличающихся от прогнозируемых сумм, аудитор должен исследовать такие расхождения и получить по ним адекватные объяснения и соот­ветствующие подтверждающие доказательства. Изучение необычных изменений и взаимосвязей рекомендуется начинать с запросов руко­водству, после чего следует подтвердить ответы руководства, напри­мер, путем сравнения их со знаниями аудитора о бизнесе и прочими доказательствами, полученными в ходе аудита; рассмотреть необходимость применения прочих аудиторских процедур, основанных на результатах запросов, если руководство не может дать объяснения или если объясне­ния будут признаны неудовлетворительными.

В разделе «Основы аудита государственного сектора» указано, что для государственных предприятий в отличие от коммерческих субъектов характерна слабая прямая взаимосвязь между доходами и расходами, поэтому в государственном секторе могут отсутствовать сведения по отрасли или статистические данные для сравнения. В свя­зи этим аудиторам рекомендуется создавать внутреннюю базу справоч­ной информации по предприятиям государственного сектора.

На основе данного МСА разработано ПСАД «Аналитические процедуры». В нем отмечено, что аналитические процедуры, представ­ляя собой один из видов аудиторских процедур по существу, состоят в выявлении, анализе и оценке соотношений между финансово-эконо­мическими показателями деятельности проверяемого экономического субъекта.

В рамках российского стандарта в качестве аналитических про­цедур рассматриваются конкретные процедуры. Однако существует и расширенное толкование понятия, согласно которому к аналитиче­ским процедурам относятся также беглый просмотр бухгалтерской отчетности проверяемого экономического субъекта, дискуссии с его персоналом и т.п.

Аналитические процедуры аудита, как и финансовый анализ хозяйственной деятельности, базируются на методах экономического анализа и содержат много общих приемов, поэтому финансовый ана­лиз (анализ финансового состояния) можно условно отнести к заклю­чительным аналитическим процедурам.

Аудиторы используют методы экономического анализа и в дру­гих случаях. Например, при проведении аудита необходимо оценивать справедливость допущения непрерывной деятельности проверяемого экономического субъекта, что является типично аналитической зада­чей и по формулировке, и по методам ее решения.

Применение аналитических процедур обусловлено существова­нием явной причинно-следственной связи между анализируемыми показателями.

Основная цель применения аналитических процедур — выявле­ние наличия или отсутствия необычных либо неверно отраженных фактов и результатов хозяйственной деятельности, определяющих области потенциального риска и требующих особого внимания ауди­тора.

К целям аналитических процедур также относятся:

• изучение деятельности экономического субъекта;

• оценка финансового положения экономического субъекта и перспектив непрерывности его деятельности;

• выявление фактов искажения бухгалтерской отчетности;

• сокращение числа детальных аудиторских процедур;

• обеспечение тестирования в целях получения ответов на воз­никшие вопросы.

Аналитические процедуры могут выполняться на протяжении всего процесса аудита. Применение аналитических процедур позволя­ет повысить качество аудита и сократить затраты времени на его про­ведение.

На этапе планирования аудита выполнение аналитических про­цедур способствует пониманию деятельности проверяемого экономи­ческого субъекта, выявлению областей потенциальных рисков и более точному определению степени аудиторского риска.

При формировании общего плана и программы аудита примене­ние аналитических процедур способствует сокращению количества и объема других аудиторских процедур.

На этапе непосредственного проведения аудиторской проверки аудитор может выполнять аналитические процедуры в сочетании с дру­гими аудиторскими процедурами при исследовании необычных откло­нений показателей бухгалтерской отчетности экономического субъекта.

На этапе завершения аудита аналитические процедуры играют роль окончательной проверки наличия в отчетности существенных искажений или других финансовых проблем. В результате могут быть выявлены области проверки, требующие дополнительных аудиторских процедур.

В разделе «Виды аналитических процедур» перечисляются виды аналитических процедур, применяемых аудитором в процессе прове­дения аудита, и раскрывается их содержание.

Выбор метода аналитических процедур зависит от цели их про­ведения и определяется аудитором. К основным методам можно отне­сти, в том числе:

• числовые процентные сравнения;

• коэффициентный анализ;

• анализ, базирующийся на статистических методах;

• корреляционный анализ.

Применяя данные методы,, аудитор проводит сравнение факти­ческих показателей с плановыми (сметными), сравнение показателей отчетного периода с показателями предыдущих периодов, сравнение

фактических финансовых показателей с определенными аудитором прогнозными показателями, вычисление коэффициентов финансово­го состояния организации и анализ их динамики, сравнение показате­лей проверяемого экономического субъекта со среднеотраслевыми данными, сравнение данных о клиенте с ожидаемыми результатами с помощью нефинансовых данных.

Аудитор должен оценить методику сравнения фактических пока­зателей отчетности экономического субъекта с плановыми (сметными) и убедиться, что клиент не изменил бухгалтерские показатели отчет­ного периода в соответствии с плановыми показателями. Аналитиче­ские процедуры этого вида широко практикуются при аудите государ­ственных предприятий. Здесь необходимо учитывать два момента: насколько можно доверять прогнозам клиента (для этого аудитор беседует о процедурах составления прогнозов с персоналом клиента) и какова вероятность того, что текущая финансовая информация была изменена персоналом клиента в соответствии с прогнозными расчета­ми (для сведения этой вероятности к минимуму аудитор оценивает риск контроля и проводит детальное тестирование фактических данных).

При сравнении фактических показателей отчетности с прогноз­ными показателями, определяемыми самостоятельно, аудитор строит свои предположения на основании сложившихся тенденций. Аудитор составляет предполагаемый баланс для сопоставления его с фактиче­ским; суть этой процедуры состоит в том, что аудитор сравнивает саль­до счета с другими остатками или счетом прибылей и убытков либо строит свои предположения на основе сложившихся тенденций.

Достаточно эффективны расчеты разного рода коэффициентов и процентных отношений на базе отчетных данных и нормативных показателей. Коэффициенты, методы их расчета и периоды времени расчета выбирают на основании нормативныхдокументов, внутрифир­менных инструкций или профессионального суждения самого аудито­ра. Распространены следующие методы выявления областей потенци­альных рисков:

а вычисление и анализ относительных показателей текущего периода(например, показателей, характеризующихликвидность баланса);

в сопоставление и анализ изменения относительных показате­лей, рассчитанных для того же экономического субъекта в разные периоды;

в сопоставление изменений нескольких видов относительных показателей.

На основе анализа полученных результатов аудитор делает важ­ные выводы о жизнеспособности клиента.

Сравнивая фактические показатели бухгалтерской отчетности экономического субъекта, в отношении которого проводится аудит, со среднеотраслевыми показателями, аудитор может получить возмож­ность точнее анализировать деятельность этого экономического субъек­та. Однако аудитор должен учитывать, что отраслевые данные пред­ставляют собой средние значения и могут быть несопоставимы с показателями данного экономического субъекта, а также то, что эко­номические субъекты могут использовать разную учетную политику, что тоже влияет на сопоставимость показателей. В некоторых случаях целесообразно провести сравнение с показателями предприятия- аналога.

В случае использования аудитором метода сравнения данных бухгалтерской отчетности экономического субъекта с небухгалтерски­ми данными (количество реализованной продукции, отработанные часы и т.д.) аудитор должен убедиться в точности небухгалтерских данных.

Путем применения аналитических процедур сравнения факти­ческих показателей отчетности с данными предыдущих периодов ауди­тор еще на этапе планирования аудита определяет области потенци­альных рисков, т.е. счета и хозяйственные операции, которым следует уделить наибольшее внимание в связи с наличием необычных откло­нений. Внимание аудиторадолжны привлечь резкие колебания, так как они могут быть связаны с изменением экономических условий или с погрешностями финансовой отчетности.

Наиболее распространены следующие методы выявления обла­стей потенциальных рисков: простое сравнение статей бухгалтерского баланса и анализ их резких изменений; анализ изменений статей в срав­нении с изменениями других статей. В этом случае область потенциаль­ного риска возникает тогда, когда изменение одного показателя по эко­номической природе не соответствует изменению другого показателя. Аудитор должен убедиться в идентичности применяемой экономиче­ским субъектом методики ведения бухгалтерского учета в сравнива­емых периодах.

На этапе выполнения аналитических процедур аудитор может использовать различные методы:

• простое сравнение;

• выявление тенденций изменения какого-либо показателя в отчетном периоде и их распространение на будущие (прошедшие) периоды;

• выявление количественных взаимосвязей между какими-либо показателями с целью исчисления их значений в будущие (прошедшие) периоды.

Выбор метода зависит от профессионального суждения аудитора.

Аналитические процедуры могут применяться как к сводной бух­галтерской отчетности, так и к отчетности дочерних организаций и структурных подразделений, выделенных на отдельный баланс. Надежность результатов аналитических процедур зависит от правиль­ности оценки аудитором степени риска необнаружения, внутрихозяй­ственного рискаи риска средств контроля. Основными факторами, влия­ющими на надежность аналитических процедур, являются:

• степень существенности рассматриваемых остатков по счетам (при существенных остатках по счету аудитору следует наряду с ана­литическими процедурами применить также другие аудиторские про­цедуры);

• результаты других аналитических процедур, направленные на тот же объект проверки;

• величины отклонений показателей, используемых при выпол­нении аналитических процедур;

• использование небухгалтерских данных при выполнении ана­литических процедур.

Результатом аналитических процедур становится выявление аудитором наличия или отсутствия необычных отклонений показате­лей бухгалтерской отчетности экономического субъекта. Если аудитор устанавливает необычные отклонения, которые не подтверждаются доказательствами, полученными из других источников, он должен тща­тельно исследовать эти отклонения для того, чтобы убедиться в объек­тивности и надежности проведенных аналитических процедур.

Процесс исследования отклонений нужно начинать с опроса руководства экономического субъекта. Ответы руководства должны быть подтверждены аудиторскими доказательствами или знаниями аудитора о деятельности экономического субъекта. Кроме того, ауди­тору следует рассмотреть возможность проведения других аудиторских процедур, основанных на результатах опросов руководства. При этом аудитор может использовать данные, подготовленные самим экономи­ческим субъектом.

Анализируя величину необычных Отклонений, аудитор исполь­зует критериальные значения, основанные на нормативных докумен­тах, внутрифирменных инструкциях по определению уровня суще­ственности или на профессиональном суждении самого аудитора. Если необычные отклонения превышают уровень, который аудитор считает приемлемым, то должна быть исследована величина расхождения. Если эту величину трудно выразить в абсолютных значениях, аудитор использует величины, выраженные в процентах.

Результаты анализа необычных отклонений, а также результаты планирования и выполнения аналитических процедур аудитор должен отразить в рабочей документации по проведению проверки. Схема ана­лиза результатов выполнения аналитических процедур приведена на рис. 5.2.

Рис. 5.2. Схема анализа результатов выполнения аналитических процедур

Результаты выполнения аналитических процедур должны быть использованы для получения аудиторских доказательств, необходимых при составлении аудиторского заключения, а также для подготовки письменной информации аудитора руководству экономического субъе­кта по результатам проведения аудита.

5.4.

<< | >>
Источник: Б.Т. Жарылгасова, А.Е. Суглобов. Международные стандарты аудита : учебное пособие - 3-е изд., стер. - М.: КНОРУС, - 400 с. 2007

Еще по теме АНАЛИТИЧЕСКИЕ ПРОЦЕДУРЫ:

  1. АНАЛИТИЧЕСКИЕ ПРОЦЕДУРЫ
  2. Процедуры получения аудиторских доказательств
  3. Аналитические процедуры в аудите. Виды и особенности их применения
  4. АНАЛИТИЧЕСКИЕ ПРОЦЕДУРЫ
  5. Процедуры и методика аудиторских проверок
  6. Аналитические процедуры
  7. Аудиторские процедуры
  8. ПРОЦЕДУРЫ И МЕТОДЫ, ПРИМЕНЯЕМЫЕ В ХОДЕ АУДИТА НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ
  9. Виды аудиторских процедур
  10. Перечень аудиторских процедур
  11. Аналитические процедуры
  12. Понятие аудиторских доказательств и процедуры их получения
  13. 3.4. Бухгалтерские и аналитические процедуры
  14. 9.2. Расчетно-аналитические методические приемы исследования операций с материально-производственными запасами
  15. 10.1. Стандарт экспертного исследования операций по труду и заработной плате (объекты, источники информации, методические приемы и процедуры экспертизы)
  16. 11.1. Стандарт экспертного исследования операций по формированию финансовых результатов и использованию прибыли (объекты, источники информации, методические приемы и процедуры экспертизы)
  17. 11.2. Расчетно-аналитические методические приемы исследования операций по формированию финансовых результатов и использованию прибыли
  18. 6.1. Эволюция ПОДХОДОВ к аналитической оценке деятельности предприятия
  19. 6.2. Содержание и процедуры комплексного анализа финансово-хозяйственной деятельности
  20. 1.3. Аналитические процедуры, используемые в теоретических и прикладных политических исследованиях, и проблема их методологической уникальности